在營改增新政實施前的營業(yè)稅稅制下，建筑業(yè)2015年度納營業(yè)稅5136億占營業(yè)稅的27%，是營業(yè)稅稅源的主要來源之一。而營改增后，建筑業(yè)將受到怎樣的影響?是否在服務(wù)提供地預(yù)繳?預(yù)繳的比例是多少?對于工程老項目如何判定?過渡政策有哪些?對于違法分包，是否會存在稅務(wù)風(fēng)險?甲供材的處理方式是否發(fā)生改變?等等。細(xì)則對于上述部分內(nèi)容作了相關(guān)規(guī)定，但也有部分事項未做明確規(guī)定，本文結(jié)合以往政策，對建筑業(yè)新細(xì)則做出深度解讀。
　　1納稅人的界定與適用稅率
　　文件規(guī)定：
　　I.財稅[2016]36號規(guī)定應(yīng)稅行為的年應(yīng)征增值稅銷售額(以下稱應(yīng)稅銷售額)超過財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)(500萬元)的納稅人為一般納稅人，未超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人為小規(guī)模納稅人。年應(yīng)稅銷售額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的其他個人不屬于一般納稅人。年應(yīng)稅銷售額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)但不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的單位和個體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。
　　II.《實施辦法》第十五條規(guī)定，納稅人提供建筑服務(wù)的稅率為11%，對于小規(guī)模納稅人及特殊項目適用3%征收率。
　　實務(wù)解讀：
　　1.增值稅征收率是指對特定的貨物或特定的納稅人銷售的貨物、應(yīng)稅勞務(wù)在某一生產(chǎn)流通環(huán)節(jié)應(yīng)納稅額與銷售額的比率。
　　2.增值稅征收率只是計算納稅人應(yīng)納增值稅稅額的一種尺度，不能體現(xiàn)貨物或勞務(wù)的整體稅收負(fù)擔(dān)水平。適用征收率的貨物和勞務(wù)，應(yīng)納增值稅稅額計算公式為應(yīng)納稅額=銷售額×征收率(3%)，不得抵扣進(jìn)項稅額。
　　3.相比較于營業(yè)稅制下的3%、5%等稅率，建筑業(yè)增值稅稅率確定為11%，在使用一般計稅辦法(銷項稅額-進(jìn)項稅額)下，如果進(jìn)項不足，同時議價能力有限，可能面臨稅負(fù)增加的風(fēng)險。
　　4.一般納稅人適用稅率為11%，但清包工納稅人、甲供工程納稅人，建筑老項目納稅人可以選擇適用簡易計稅方法，小規(guī)模納稅人適用征收率為3%。
　　2計稅方法
　　文件規(guī)定：
　　I.一般計稅辦法
　　一般納稅人適用一般計稅方法，一般計稅方法的應(yīng)納稅額計算公式為：
　　應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額-當(dāng)期進(jìn)項稅額
　　=當(dāng)期銷售額*11%-當(dāng)期進(jìn)項稅額
　　II.簡易計稅方法
　　財稅[2016]36號確認(rèn)了建筑施工企業(yè)在四種情況下可以采用簡易計稅方法計稅
　　(1)納稅人為小規(guī)模納稅人;
　　(2)以清包工方式提供建筑服務(wù);
　　(3)為甲供工程提供建筑服務(wù);
　　(4)為建筑工程老項目提供建筑服務(wù)。
　　一般納稅人存在上述(2)~(4)情形可以選擇適用簡易計稅方法計稅，但一經(jīng)選擇，36個月內(nèi)不得變更，且會喪失營改增后取得不動產(chǎn)的進(jìn)項稅額自取得之日起分2年從銷項稅額中的抵扣權(quán)利。
　　試點納稅人提供建筑服務(wù)適用簡易計稅方法的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額。
　　實務(wù)解讀：
　　1.簡單說適用簡易計稅方法計稅，可適用3%的增值稅征收率，按3%的比例交稅，同時不得抵扣進(jìn)項稅額。
　　2.清包工：一般的，納稅人以清包工方式去提供的建筑服務(wù)，可以適用于簡易計稅方法。具體是指業(yè)主自己購買所有建筑工程所需要的材料，而施工方并不負(fù)責(zé)，只收取相關(guān)的人工、管理及其他費用。
　　3.甲供工程：是指全部或部分設(shè)備、材料、動力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。納稅人給甲供工程去提供建筑服務(wù)，也可以采取這種計稅方式。
　　4.小規(guī)模納稅人：這類人群發(fā)生的應(yīng)稅行為同樣適用于這種計稅方式
　　5.老項目：為建筑工程的一些所謂的“老項目“提供的一些建筑服務(wù)，同樣適用。
　　6.采用簡易征收并不絕對有利于降低稅負(fù)，建筑施工企業(yè)應(yīng)考慮進(jìn)項抵扣因素，并根據(jù)自身的實際情況合理選擇計稅方法。
　　3建筑服務(wù)范圍
　　文件規(guī)定：
　　財稅[2016]36號規(guī)定：“銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋“規(guī)定：建筑服務(wù)，是指各類建筑物、構(gòu)筑物及其附屬設(shè)施的建造、修繕、裝飾，線路、管道、設(shè)備、設(shè)施等的安裝以及其他工程作業(yè)的業(yè)務(wù)活動。包括工程服務(wù)、安裝服務(wù)、修繕服務(wù)、裝飾服務(wù)和其他建筑服務(wù)。
　　實務(wù)解讀：
　　具體包括：
　　1、工程服務(wù)。指新建、改建各種建筑物、構(gòu)筑物的工程作業(yè)，包括與建筑物相連的各種設(shè)備或者支柱、操作平臺的安裝或者裝設(shè)工程作業(yè)，以及各種窯爐和金屬結(jié)構(gòu)工程作業(yè)。
　　2、安裝服務(wù)。指生產(chǎn)設(shè)備、動力設(shè)備、起重設(shè)備、運輸設(shè)備、傳動設(shè)備、醫(yī)療實驗設(shè)備以及其他各種設(shè)備、設(shè)施的裝配、安置工程作業(yè)，包括與被安裝設(shè)備相連的工作臺、梯子、欄桿的裝設(shè)工程作業(yè)，以及被安裝設(shè)備的絕緣、防腐、保溫、油漆等工程作業(yè)。
　　固定電話、有線電視、寬帶、水、電、燃?xì)?、暖氣等?jīng)營者向用戶收取的安裝費、初裝費、開戶費、擴(kuò)容費以及類似收費，按照安裝服務(wù)繳納增值稅。
　　3、修繕服務(wù)。指對建筑物、構(gòu)筑物進(jìn)行修補(bǔ)、加固、養(yǎng)護(hù)、改善，使之恢復(fù)原來的使用價值或者延長其使用期限的工程作業(yè)。
　　4、裝飾服務(wù)。指對建筑物、構(gòu)筑物進(jìn)行修飾裝修，使之美觀或者具有特定用途的工程作業(yè)。
　　5、其他建筑服務(wù)。指上列工程作業(yè)之外的各種工程作業(yè)服務(wù)，如鉆井(打井)、拆除建筑物或者構(gòu)筑物、平整土地、園林綠化、疏浚(不包括航道疏浚)、建筑物平移、搭腳手架、爆破、礦山穿孔、表面附著物(包括巖層、土層、沙層等)剝離和清理等工程作業(yè)。
　　4增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間
　　文件規(guī)定：
　　財稅[2016]36號規(guī)定：
　　(一)納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天;先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。
　　(二)納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。
　　(三)增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。
　　實務(wù)解讀：
　　1.從稅法上看，納稅義務(wù)發(fā)生后，經(jīng)營者的行為就被納入稅收征管的視線內(nèi)了，就要按照納稅申報期限、方式。因此納稅義務(wù)發(fā)生時間很重要，一是要合規(guī)，否則面臨滯納金甚至罰款的風(fēng)險;二是要進(jìn)行合理的規(guī)劃，通過合同條款推遲納稅義務(wù)發(fā)生時間，帶來資金的時間價值。
　　2.收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項。取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天，是指書面合同確定的付款日期;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。
　　5納稅義務(wù)發(fā)生地點
　　文件解讀：
　　I.據(jù)財稅[2016]36號第四十六條規(guī)定增值稅納稅地點為：
　　(一)固定業(yè)戶應(yīng)當(dāng)向其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅?？倷C(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)不在同一縣(市)的，應(yīng)當(dāng)分別向各自所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅;經(jīng)財政部和國家稅務(wù)總局或者其授權(quán)的財政和稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可以由總機(jī)構(gòu)匯總向總機(jī)構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅。
　　(二)非固定業(yè)戶應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅行為發(fā)生地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅;未申報納稅的，由其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征稅款。
　　(三)其他個人提供建筑服務(wù)，銷售或者租賃不動產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓自然資源使用權(quán)，應(yīng)向建筑服務(wù)發(fā)生地、不動產(chǎn)所在地、自然資源所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅。
　　(四)扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)向其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報繳納扣繳的稅款。
　　II.向境外提供建筑服務(wù)
　　附件4第二條規(guī)定：境內(nèi)的單位和個人銷售的下列服務(wù)(工程項目在境外的建筑服務(wù))和無形資產(chǎn)免征增值稅，但財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定適用增值稅零稅率的除外。
　　實務(wù)解讀：
　　1.“跨地”經(jīng)營該如何納稅?
　　一般納稅人跨縣(市)提供建筑服務(wù)
　　(1)適用一般計稅方法計稅的。
　　納稅人應(yīng)以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照2%的預(yù)征率在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報。
　　(2)選擇適用簡易計稅方法計稅的。
　　應(yīng)以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計算應(yīng)納稅額。納稅人應(yīng)按照上述計稅方法在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報。
　　2.雖然分總公司之間的匯總納稅可以有效解決集團(tuán)內(nèi)不同納稅主體間增值稅進(jìn)項、銷項互不匹配的問題，但會改變不同省市上繳和分得的稅收收入，從目前的稅法實踐來看，稅務(wù)機(jī)關(guān)往往不認(rèn)可存在多個分支機(jī)構(gòu)的法人實體適用增值稅匯總納稅政策。
　　“營改增”后，為減輕“營改增”對于實體經(jīng)濟(jì)的沖擊，緩解企業(yè)承受的壓力，稅務(wù)機(jī)關(guān)可能會放寬政策適用口徑。建筑施工企業(yè)若希望進(jìn)行匯總納稅，應(yīng)積極與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，關(guān)注稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法口徑，爭取有利政策。
　　3.對于跨縣(市)提供建筑服務(wù)的一般納稅人，不管是選擇一般計稅方法還是簡易計稅方法，均應(yīng)按照2%的預(yù)征率在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報繳納增值稅，預(yù)繳基數(shù)為總分包的差額。這符合之前營業(yè)稅的規(guī)定，按照總分包差額進(jìn)行繳納，并將稅款歸入到當(dāng)?shù)刎斦?BR>　　4.預(yù)繳稅款的依據(jù)為取得全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，對于建筑企業(yè)而言，應(yīng)以合同約定的付款金額扣除分包的金額作為納稅基數(shù)。但對于稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，其怎樣控制該稅款的繳納，未做詳細(xì)規(guī)定，以后可能會陸續(xù)出臺政策，保證預(yù)繳稅款的及時足額繳納。
　　但如果分包違反《建筑法》，比如主體分包，能否進(jìn)行抵扣后預(yù)繳，文件未明確規(guī)定。
　　6新老項目的劃分
　　文件規(guī)定：
　　財稅[2016]36號對營改增前后的新老項目進(jìn)行了劃分，規(guī)定建筑工程老項目是指：
　　(一)《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目;
　　(二)未取得《建筑工程施工許可證》的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務(wù)的可以采用簡易計稅方法計稅。
　　實務(wù)解讀：
　　1.對于老項目可以選擇簡易計稅的方法，但與房地產(chǎn)老項目的判定存在差異，房地產(chǎn)老項目僅指《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項目。而建筑工程老項目，對于未取得《建筑工程施工許可證》的，可以按照建筑工程承包合同注明的開工日期作為判定。
　　2.文中對于簡易計稅方法的選擇，是采用“可以”字眼。也就是說也可以選擇一般計稅方法，但對于選擇一般計稅方法，其進(jìn)項稅可以抵扣的節(jié)點未做說明，稅企勢必產(chǎn)生較大分歧，所以對于老項目很可能要求全部采用簡易征收的方式。
　　3.新老項目交替隨之出現(xiàn)，在共同經(jīng)營、生產(chǎn)的情況下，采購、核算、決算都要分開。全面營改增后，由老項目而產(chǎn)生的增值稅的進(jìn)項稅，不能夠在新的項目中進(jìn)行抵扣。
　　7掛靠、承包經(jīng)營方式
　　文件規(guī)定:
　　財稅[2016]36號規(guī)定單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營的，承包人以發(fā)包人名義對外經(jīng)營并由發(fā)包人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，以該發(fā)包人為納稅人。否則，以承包人為納稅人。
　　實務(wù)解讀：
　　1.掛靠、承包經(jīng)營納稅人面臨的風(fēng)險
　　在實務(wù)中由于我國對工程的承攬資質(zhì)要求比較嚴(yán)格，導(dǎo)致實務(wù)中出現(xiàn)了很多專門依靠出賣資質(zhì)生產(chǎn)的企業(yè)。營改增后由于憑證要求比較嚴(yán)格，給這兩類企業(yè)帶來了一定的稅收風(fēng)險。
　　在實務(wù)中大都是以被掛靠人的名義對外經(jīng)營的，只有把掛靠人的經(jīng)營收支全部納入被掛靠人的財務(wù)核算，相關(guān)發(fā)票都開給被掛靠人，并與被掛靠人簽訂合同，款項也是支付給被掛靠人，這樣被掛靠人才可能有進(jìn)項稅額可以抵扣。被掛靠企業(yè)把款項支付給掛靠企業(yè)也要取得相關(guān)的合法憑證。
　　上述規(guī)定從掛靠的法律實質(zhì)出發(fā)，認(rèn)為若同時符合“以發(fā)包人名義對外經(jīng)營”及“發(fā)包人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任”兩個要件，此時實際仍是由發(fā)包人對業(yè)主方提供建筑施工服務(wù)，應(yīng)當(dāng)由發(fā)包人為納稅人。
　　2.“營改增”后建筑業(yè)掛靠、承包經(jīng)營方式依然得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可，但應(yīng)關(guān)注增值稅發(fā)票征管等帶來的稅務(wù)風(fēng)險，傳統(tǒng)的掛靠、承包經(jīng)營方式下，發(fā)包人作為增值稅納稅人開具增值稅專用發(fā)票后很可能并未取得與成本有關(guān)進(jìn)項稅額的合法抵扣憑證，將承擔(dān)高額的增值稅稅負(fù)，而實際支出成本的承包人空有進(jìn)項稅額而未能取得銷項稅額，不得抵扣，整體稅負(fù)較重。
　　3.清包工方式提供的建筑服務(wù)
　　一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。以清包工方式提供建筑服務(wù)，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務(wù)。
　　對于清包工方式的計稅，文件明確可以選擇簡易計稅，即按照3%的征收率計稅，如果不選用簡易計稅，則按11%的稅率計算繳納增值稅，對于清包工來說，由于僅少許的輔料能取得進(jìn)項稅，選擇簡易計稅方式，其稅負(fù)比較低。
　　但是工程報價也存在差異，報價是選擇簡易計稅還是一般計稅，對于和甲方的談價肯定存在差異，所以還要具體問題具體分析，才能找出最適合的繳稅方式。

　　小編提示：中級會計師考試手機(jī)用戶可訪問：https://m.233.com/zhongji/

　　備考推薦>>2016年告別盲目備考，233網(wǎng)校教研團(tuán)隊精心打造高通過率套餐班，全程內(nèi)部密訓(xùn)鎖分，保障一次過關(guān)！2016年中級會計師高效鎖分套餐班推薦