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2020年中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)知識(shí)點(diǎn)：非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)和計(jì)量

一、非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)和計(jì)量原則

非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益，但有下列情形之一時(shí)，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)換出資產(chǎn)的相關(guān)損益：

(1)該項(xiàng)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；

(2)換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值都無法可靠計(jì)量。

 2.在確定換入資產(chǎn)成本的計(jì)量基礎(chǔ)和交換所產(chǎn)生損益的確認(rèn)原則時(shí)，需要判斷該項(xiàng)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，以及換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能否可靠地計(jì)量。

二、商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷

滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：

(一)換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。主要包括以下幾種情形：

1．未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間顯著不同；

2．未來現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)顯著不同；

3．未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額顯著不同。

(二)換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。

三、公允價(jià)值能否可靠計(jì)量的判斷

屬于以下三種情形之一的，換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值視為能夠可靠計(jì)量：

(一)換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)，以市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)確定公允價(jià)值。

(二)換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)，但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)，以同類或類似資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)確定公允價(jià)值。

(三)換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類或類似資產(chǎn)可比市場(chǎng)交易，采用估值技術(shù)確定公允價(jià)值。

采用估值技術(shù)確定的公允價(jià)值必須符合以下條件之一，視為能夠可靠計(jì)量：

1．采用該估值技術(shù)確定的公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的變動(dòng)區(qū)間很??；

2．在公允價(jià)值估計(jì)數(shù)變動(dòng)區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的概率能夠合理確定。

四、非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理

第一，該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。

第二，換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。

換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，一般來說，取得資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)按照放棄資產(chǎn)的對(duì)價(jià)來確定，在非貨幣性資產(chǎn)交換中，換出資產(chǎn)的價(jià)值就是放棄的對(duì)價(jià)，如果其公允價(jià)值能夠可靠地確定，應(yīng)當(dāng)優(yōu)先考慮按照換出資產(chǎn)的公允價(jià)值確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)；如果有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的，應(yīng)當(dāng)以換入資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的成本。

在以公允價(jià)值計(jì)量的情況下，不論是否涉及補(bǔ)價(jià)，只要換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值不相同，就通常會(huì)涉及補(bǔ)價(jià)的確認(rèn)，因?yàn)榉秦泿判再Y產(chǎn)交換損益通常由換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額通過非貨幣性資產(chǎn)交換予以實(shí)現(xiàn)。

非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理，視換出資產(chǎn)的類別不同而有所區(qū)別：

第一，換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)視同固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)處置處理，鐵出資產(chǎn)公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入資產(chǎn)處置損益。

第二，換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資的，應(yīng)當(dāng)視同長(zhǎng)期股權(quán)投資處置處理，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與換入資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入投資收益。

非貨幣性資產(chǎn)交換涉及相關(guān)稅費(fèi)的，如換出存貨視同銷售計(jì)算的增值稅銷項(xiàng)稅額，換入資產(chǎn)作為存貨、固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，以及換出固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)視同轉(zhuǎn)讓應(yīng)繳納的增值稅等，按照相關(guān)稅收規(guī)定計(jì)算確定。

（一）若換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值有差額，應(yīng)當(dāng)分不同情況進(jìn)行處理：

(1)換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，按其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。

(2)換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入資產(chǎn)處置損益。

（二）公允價(jià)值下涉及補(bǔ)價(jià)的會(huì)計(jì)處理

收到補(bǔ)價(jià)，借銀行存款，將補(bǔ)價(jià)從入賬價(jià)值中減掉；支付補(bǔ)價(jià)，貸銀行存款，將補(bǔ)價(jià)計(jì)入資產(chǎn)入賬價(jià)值中。

（1）支付補(bǔ)價(jià)方

換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)

計(jì)入當(dāng)期損益的金額＝換入資產(chǎn)成本－（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)支付的稅費(fèi)）

＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值－換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值

（2）收到補(bǔ)價(jià)方

換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值－支付的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)

計(jì)入當(dāng)期損益的金額＝（換入資產(chǎn)成本＋收到的補(bǔ)價(jià)）－（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值＋應(yīng)支付的稅費(fèi)）＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值－換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值

（三）涉及多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理

1．具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的會(huì)計(jì)處理

先確定換入的多項(xiàng)資產(chǎn)的入賬價(jià)值總額然后再按照換入資產(chǎn)的公允價(jià)值比例來分配換入各個(gè)單項(xiàng)資產(chǎn)的入賬價(jià)值。 

2．不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或者公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的會(huì)計(jì)處理

以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值總額。再按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)總的賬面價(jià)值的比例來分配確認(rèn)各單項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

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