考點六：可供出售金融資產(chǎn)（不考慮減值）
　　1.股票投資
　　（1）初始計量
　　①按取得時公允價值和相關(guān)交易費用計入初始入賬金額；
　?、谥Ц兜膬r款中，包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息的，應當單獨確認為應收項目。
　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本（公允價值+相關(guān)的交易費用）
　　　　應收股利（價款包含的股利）
　　　　貸：銀行存款
　　【例題14·單選題】甲公司20×7年10月10日自證券市場購入乙公司發(fā)行的股票100萬股，共支付價款860萬元，其中包括乙公司已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利為每股0.16元，另支付交易費用4萬元。甲公司將購入的乙公司股票作為可供出售金融資產(chǎn)核算。20×7年10月10日購入該可供出售金融資產(chǎn)的入賬價值為（ ）萬元。
　　A.860 B.840
　　C.848 D.844
　　【答案】C
　　【解析】該可供出售金融資產(chǎn)的入賬價值=860-100×0.16+4=848（萬元）。
　?。?）后續(xù)計量
　?、偈盏劫徺I價款中包含的現(xiàn)金股利
　　借：銀行存款
　　　　貸：應收股利
　　②被投資方新宣告的現(xiàn)金股利
　　借：應收股利
　　　　貸：投資收益
　　實際收到時
　　借：銀行存款
　　　　貸：應收股利
　?、燮谀ㄙY產(chǎn)負債表日）公允價值變動：
　　第一期末的公允價值變動（該期末公允價值-初始入賬成本）
　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動
　　　　貸：資本公積——其他資本公積（或相反分錄）（不影響當期損益）
　　第二期末及以后各期的公允價值變動（該期末公允價值-上期末公允價值）
　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動
　　　　貸：資本公積——其他資本公積（或相反分錄）
　　【例題15·單選題】甲公司2007年12月25日支付價款2040萬元（含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利60萬元）取得一項股權(quán)投資，另支付交易費用10萬元，劃分為可供出售金融資產(chǎn)。2007年12月28日，收到現(xiàn)金股利60萬元。2007年12月31日，該項股權(quán)投資的公允價值為2105萬元。假定不考慮所得稅等其他因素。甲公司2007年因該項股權(quán)投資應直接計入資本公積的金額為（ ）萬元。（2008年）
　　A.55 B.65
　　C.115 D.125
　　【答案】C
　　【解析】甲公司2007年因該項股權(quán)投資應直接計入資本公積的金額=2 105-（2 040-60＋10）=115（萬元）
　　2007年12月25日
　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 1 990
　　　　應收股利 60
　　　　貸：銀行存款 2 050（2 040＋10）
　　2007年12月28日
　　借：銀行存款 60
　　　　貸：應收股利 60
　　2007年12月31日
　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動115（2 105-1 990）
　　　　貸：資本公積——其他資本公積 115
　?。?）處置（終止確認）
　　借：銀行存款
　　　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本
　　　　　　　　　　　　　　——公允價值變動（或貸）
　　　　投資收益（或借）
　　同時：將“資本公積——其他資本公積”轉(zhuǎn)入“投資收益”即：
　　借：資本公積——其他資本公積
　　　　貸：投資收益（或相反分錄）
　　【問】如何計算不同情況下某項可供出售金融資產(chǎn)實現(xiàn)的損益（不考慮減值準備）？
　　【答】注意區(qū)分不同情況下收益的計算：
　?、儆嬎愠钟性擁椏晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)整個持有期間實現(xiàn)的收益
　　持有期間的投資收益+處置時的投資收益+結(jié)轉(zhuǎn)的投資收益
　　簡便算法：銀行存款的借方合計-銀行存款的貸方合計
　?、谟嬎銓μ幹脮r點投資收益的影響
　?。ㄌ幹脮r的投資收益）+結(jié)轉(zhuǎn)的投資收益
　?、塾嬎闾幹脮r對當期損益的影響
　　（處置時的投資收益）+結(jié)轉(zhuǎn)的投資收益
　　【例題16·計算分析題】乙公司于20×6年7月13日從二級市場購入股票1 000 000股，每股市價15元，手續(xù)費30 000元；初始確認時，該股票劃分為可供出售金融資產(chǎn)。
　　乙公司至20×6年12月31日仍持有該股票，該股票當時的市價為16元。
　　20×7年2月1日，乙公司將該股票出售，售價為每股13元，另支付交易費用30 000元。
　　要求：假定不考慮其他因素，編制乙公司的相關(guān)會計分錄。
　　【答案】
　?。?）20×6年7月13日，購入股票：
　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 15 030 000
　　　　貸：銀行存款 15 030 000
　?。?）20×6年12月31日，確認股票價格變動：
　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 970 000
　　　　貸：資本公積——其他資本公積 970 000
　　（3）20×7年2月1日，出售股票：
　　借：銀行存款 12 970 000
　　　　資本公積——其他資本公積 970 000
　　　　投資收益 2 060 000
　　　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 15 030 000
　　　　　　　　　　　　　　——公允價值變動 970 000
　　或：
　　借：銀行存款 12 970 000（13×1 000 000-30 000）
　　　　投資收益 3 030 000
　　　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 15 030 000
　　　　　　　　　　　　　　——公允價值變動 970 000
　　借：資本公積——其他資本公積 970 000
　　　　貸：投資收益 970 000
　　【思考】注意區(qū)分不同情況下收益的計算：
　?、儆嬎愠钟性擁椏晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)整個持有期間實現(xiàn)的投資收益？
　　持有期間（投資收益）+（處置時的投資收益）+結(jié)轉(zhuǎn)的投資收益
　　0+（-3 030 000）+970 000=-2 060 000（虧損）
　　簡便算法：銀行存款的借方合計-銀行存款的貸方合計=12 970 000-15 030 000=-2 060 000（元）
　　②計算對處置時點投資收益的影響
　?。ㄌ幹脮r的投資收益）+結(jié)轉(zhuǎn)的投資收益
　　3 030 000-970 000=2 060 000（虧損）
　?、塾嬎闾幹脮r對當期損益的影響：
　?。ㄌ幹脮r的投資收益）+結(jié)轉(zhuǎn)的投資收益
　　3 030 000-970 000=2 060 000（虧損）
　　2.債券投資（分清賬面價值、攤余成本、公允價值的關(guān)系）
　?。?）初始計量
　?、侔慈〉脮r公允價值和相關(guān)交易費用計入初始入賬金額；
　　②支付的價款中，包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息的，應當單獨確認為應收項目。
　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本（面值）
　　　　應收利息（價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息）
　　　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整
　　　　貸：銀行存款
　　該債券的初始入賬金額就是該債券的期初攤余成本。（成本+利息調(diào)整的明細）
　　（2）分期付息、到期還本的債券的后續(xù)計量（采用公允價值后續(xù)計量、計算攤余成本、確定公允價值的變動）
　　每個資產(chǎn)負債表日（確認利息的時間）
　　借：應收利息 （面值×票面利率）
　　　　貸：投資收益（期初攤余成本×實際利率）
　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整（差額倒擠或借方）
　　【提示】
　?、贁傆喑杀景凑粘跏即_認金額和實際利率計算的。在賬戶上體現(xiàn)為“可供出售金融資產(chǎn)——成本”和“可供出售金融——利息調(diào)整”兩個明細金額的合計。
　?、诳晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)期末按照公允價值計量；所以該金融資產(chǎn)期末的賬面價值為公允價值。
　?、酃蕛r值（賬面價值）與攤余成本之間的差為“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動”。
　　某期末：可供出售金融資產(chǎn)（攤余成本）+“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動（余額）”=期末公允價值（賬面價值）
　　某期末：根據(jù)期末公允價值-攤余成本=差額，屬于“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動”應當保持的余額，進而確定發(fā)生額。
　　【例題17·計算分析題】20×7年1月1日甲保險公司支付價款1 028.244元購入某公司發(fā)行的3年期公司債券，該公司債券的票面總金額為1 000元，票面年利率4%，實際年利率為3%，利息每年年末支付，本金到期支付。甲保險公司將該公司債券劃分為可供出售金融資產(chǎn)。20×7年12月31日，該債券的市場價格為1 000．094元。
　　要求：假定無交易費用和其他因素的影響，編制甲保險的公司相關(guān)會計分錄。
　　【答案】甲保險公司的賬務處理如下：
　?。?）20×7年1月1日，購入債券：
　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 1 000
　　　　　　　　　　　　——利息調(diào)整 28.244
　　　　貸：銀行存款 1 028.244
　?。?）20×7年12月31日，收到債券利息、確認公允價值變動：
　　實際利息=1 028.244×3%=30.84732≈30.85（元）
　　年末攤余成本=1 028．244+30.85-40=1 019.094(元)
　　借：應收利息 40
　　　　貸：投資收益 30.85
　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整 9.15
　　借：銀行存款 40
　　　　貸：應收利息 40
　　借：資本公積——其他資本公積 19
　　　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 19
　　
　　20×7年12月31日，該債券的賬面價值為1 000．094元。
　　補充：20×8年12月31日該債券的公允價值為1 109.664元。
　?。?）20×8年12月31日，收到債券利息、確認公允價值變動：
　　年初攤余成本=1 028．244+30.85-40=1 019.094(元)
　　實際利息=1 019.094×3%=30.57282≈30.57（元）
　　借：應收利息 40
　　　　貸：投資收益 30.57
　　　　　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整 9.43
　　借：銀行存款 40
　　　　貸：應收利息 40
　　年末攤余成本=1 019.094+30.57-40=1 009.664(元)，20×8年12月31日，該債券的市場價格為1 109.664元，差額在借方，為100萬元。
　　
　　確認公允價值變動
　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 119
　　　　貸：資本公積——其他資本公積 119
　　20×8年12月31日該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值=1 009.664+100=1 109.664（萬元）。
　　【總結(jié)】
　?。?）債券投資
　?、俜制诟断?BR>　　1）攤余成本按照初始確認金額和實際利率計算的。在賬戶上體現(xiàn)為“可供出售金融資產(chǎn)——成本”、“可供出售金融——利息調(diào)整”兩個明細科目的金額。
　　2）可供出售金融資產(chǎn)期末按照公允價值計量；所以該金融資產(chǎn)期末的賬面價值為公允價值。
　　3）公允價值（賬面價值）與攤余成本之間的差為“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動”。
　　某期末：可供出售金融資產(chǎn)（攤余成本）+“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動（余額）”=期末公允價值（賬面價值）
　　某期末：根據(jù)期末公允價值-攤余成本=差額，屬于“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動”應當保持的余額。進而確定發(fā)生額。
　?、诘狡谝淮芜€本付息
　　1）攤余成本按照初始確認金額和實際利率計算的。在賬戶上體現(xiàn)為“可供出售金融資產(chǎn)——成本”、“可供出售金融——利息調(diào)整”和“可供出售金融資產(chǎn)——應計利息”三個明細金額的合計。
　　2）可供出售金融資產(chǎn)期末按照公允價值計量；所以該金融資產(chǎn)期末的賬面價值為公允價值。
　　3）公允價值（賬面價值）與攤余成本之間的差為“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動”。
　　某期末：可供出售金融資產(chǎn)（攤余成本）+“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動（余額）”=期末公允價值（賬面價值）
　　某期末：根據(jù)期末公允價值-攤余成本=差額，屬于“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動”應當保持的余額。進而確定發(fā)生額。
　?。?）股票投資
　　每期期末公允價值-上期末公允價值的差額，屬于本期需要確認的“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動”金額。

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