四、按權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資【★2009年綜合題】

【提示】按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整，確認(rèn)應(yīng)享有子公司當(dāng)期實現(xiàn)凈利潤的份額時，如果購買日被合并方可辨認(rèn)資產(chǎn)等公允價值與賬面價值不等(非同一控制)，或存在未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益時，需要先對被投資方實現(xiàn)的賬面凈損益進(jìn)行調(diào)整，一般情況下，其簡便思路分別是：
(1)非同一控制下，購買日被合并方可辨認(rèn)資產(chǎn)等公允價值與賬面價值不等的，只需找出相關(guān)調(diào)整分錄(見“二、對子公司的個別財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整”)中的損益類項目，損益類項目在分錄借方的，則調(diào)減凈利潤，在分錄貸方的，則調(diào)增凈利潤。
(2)對于內(nèi)部交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，則找出相關(guān)抵銷分錄(見“三、對母子公司內(nèi)部交易進(jìn)行抵銷”)中的損益類項目，損益類項目在借方的，則調(diào)減凈利潤，在分錄貸方的，則調(diào)增凈利潤。但對于編制抵銷分錄確認(rèn)遞延所得稅影響所產(chǎn)生的所得稅費(fèi)用，按教材例題的思路，不予以考慮。
【例題7·計算題】2011年1月1日，A公司以9500萬元購入B公司股票4000萬股，每股面值1元，占B公司實際發(fā)行在外股數(shù)的80%。
2011年1月1日B公司股東權(quán)益賬面總額為9200萬元，其中股本為5000萬元，資本公積為4200萬元，無盈余公積和未分配利潤，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為10000萬元。當(dāng)日，B公司除一項管理用固定資產(chǎn)公允價值與賬面價值不等外，其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與賬面價值均相等，該項固定資產(chǎn)的賬面價值為700萬元，公允價值為1500萬元，尚可使用壽命為10年，采用直線法計提折舊。
2011年B公司實現(xiàn)凈利潤3080萬元，提取盈余公積308萬元，B公司增加資本公積(其他資本公積)1000萬元。
2012年6月1日，A公司出售一批產(chǎn)品給B公司，售價(不合增值稅)為500萬元，增值稅為85萬元，產(chǎn)品成本為400萬元，B公司購入后作為存貨，至2012年末沒有對外出售。
2012年8月，B公司分配現(xiàn)金股利1000萬元。B公司2012年度發(fā)生虧損320萬元。
假定A、B公司在合并前無關(guān)聯(lián)方關(guān)系，除上述事項外，雙方?jīng)]有發(fā)生任何其他內(nèi)部交易；A公司、B公司所得稅稅率均為25%，盈余公積提取比例為10%。A、B之間的合并屬于應(yīng)稅合并。
要求：
(1)編制A公司長期股權(quán)投資的相關(guān)會計分錄；
(2)編制2011年末合并財務(wù)報表的相關(guān)調(diào)整分錄；
(3)編制2012年末合并財務(wù)報表的相關(guān)調(diào)整分錄及內(nèi)部交易存貨的相關(guān)抵銷分錄。
【答案】
(1)編制A公司長期股權(quán)投資的相關(guān)會計分錄
①2011年1月1日投資時：
借：長期股權(quán)投資　9500
　　貸：銀行存款　9500
長期股權(quán)投資的初始投資成本9500萬元，大于投資時應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額8000(10000×80%)萬元的差額1500萬元，在合并財務(wù)報表中體現(xiàn)為商譽(yù)，在個別報表中不體現(xiàn)。
②2012年獲得現(xiàn)金股利時：
借：應(yīng)收股利　800(1000×80%)
　　貸：投資收益　800
借：銀行存款　800
　　貸：應(yīng)收股利　800
(2)編制2011年末合并報表時，在合并工作底稿中應(yīng)編制的調(diào)整分錄：
①對子公司個別報表進(jìn)行調(diào)整：
借：固定資產(chǎn)　800
　　貸：資本公積　800
借：管理費(fèi)用　80
　　貸：固定資產(chǎn)—累計折舊　80
②按權(quán)益法調(diào)整長期股權(quán)投資
經(jīng)調(diào)整后的B公司2011年度凈利潤=3080－80=3000(萬元)。
借：長期股權(quán)投資　2400(3000×80%)
　　貸：投資收益　2400
借：長期股權(quán)投資　800(1000×80%)
　　貸：資本公積　800
調(diào)整后長期股權(quán)投資的賬面價值=9500+2400+800=12700(萬元)。
(3)編制2012年末合并財務(wù)報表相關(guān)調(diào)整分錄及內(nèi)部交易存貨的相關(guān)抵銷分錄：
①對子公司個別報表進(jìn)行調(diào)整：
借：固定資產(chǎn)　800
　　貸：資本公積　800
借：未分配利潤—年初　80
　　貸：固定資產(chǎn)—累計折舊　80
借：管理費(fèi)用80
　　貸：固定資產(chǎn)—累計折舊　80
②編制母子公司內(nèi)部交易抵銷分錄：
借：營業(yè)收入　500
　　貸：營業(yè)成本　400
　　　　存貨　100
借：遞延所得稅資產(chǎn)　25
　　貸：所得稅費(fèi)用　25
③按權(quán)益法調(diào)整長期股權(quán)投資
對2011年的調(diào)整：
借：長期股權(quán)投資　2400
　　貸：未分配利潤—年初　2400
借：長期股權(quán)投資　800
　　貸：資本公積　800
對2012年分派現(xiàn)金股利的調(diào)整：
借：投資收益　800
　　貸：長期股權(quán)投資　800
經(jīng)調(diào)整后的B公司2012年度凈利潤=－320－80－500+400=－500(萬元)。
借：投資收益　400(500×80%)
　　貸：長期股權(quán)投資　400
調(diào)整后的長期股權(quán)投資=9500+2400+800－800－400=11500(萬元)。

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