五、母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷、投資收益的抵銷【★2009年綜合題】

【鏈接】關(guān)于商譽(yù)的幾個(gè)問(wèn)題(1)商譽(yù)的分類：
商譽(yù)分為“自創(chuàng)商譽(yù)”與“非同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的商譽(yù)”(同一控制下的企業(yè)合并不會(huì)產(chǎn)生商譽(yù))。自創(chuàng)商譽(yù)，因其成本不能可靠計(jì)量，故不予以確認(rèn)。企業(yè)合并產(chǎn)生的商譽(yù)又可以細(xì)分為吸收合并產(chǎn)生的商譽(yù)和控股合并產(chǎn)生的商譽(yù)，前者應(yīng)在合并方的個(gè)別報(bào)表中反映，后者在編制合并報(bào)表時(shí)在抵銷分錄中予以確認(rèn)(見(jiàn)上表)，在合并報(bào)表中反映。
(2)商譽(yù)的減值測(cè)試：
企業(yè)確認(rèn)的商譽(yù)每年均應(yīng)進(jìn)行減值測(cè)試。由于商譽(yù)不具有可辨認(rèn)性，不能單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，故不能單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。企業(yè)在確認(rèn)商譽(yù)時(shí)，就應(yīng)將商譽(yù)劃分至相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，以組合的方式進(jìn)行減值測(cè)試。
吸收合并產(chǎn)生的商譽(yù)，應(yīng)在個(gè)別報(bào)表上進(jìn)行減值測(cè)試?？毓珊喜a(chǎn)生的商譽(yù)，應(yīng)在合并工作底稿上進(jìn)行減值測(cè)試。
在合并工作底稿上進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，因合并報(bào)表中所反映的商譽(yù)實(shí)際上僅是子公司全部商譽(yù)中的一部分(即母公司按持股比例所享有的部分)，少數(shù)股東按比例享有的部分未予以反映，如果條件給出的可收回金額是整個(gè)子公司(包括子公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)與全部商譽(yù))的可收回金額，為使比較基礎(chǔ)一致，應(yīng)以子公司的所有資產(chǎn)(包括子公司的全部商譽(yù)，子公司的全部商譽(yù)=母公司享有的商譽(yù)/母公司持股比例)與該可收回金額進(jìn)行比較，差額即為總的減值損失。
該減值損失應(yīng)該首先抵減子公司的全部商譽(yù)，剩余的部分確認(rèn)為可辨認(rèn)資產(chǎn)減值損失。
由于少數(shù)股東享有的商譽(yù)在合并報(bào)表中不予反映，因此在合并工作底稿上不需要對(duì)少數(shù)股東享有商譽(yù)的減值損失做任何處理。在合并工作底稿上只需確認(rèn)母公司享有的商譽(yù)的減值損失。
因子公司的全部可辨認(rèn)凈資產(chǎn)(含少數(shù)股東享有的部分)均反映在合并報(bào)表上，因此對(duì)于子公司可辨認(rèn)資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的減值損失，母公司在合并工作底稿上應(yīng)予以全部確認(rèn)。
(3)編制抵銷分錄時(shí)商譽(yù)金額的計(jì)算：
商譽(yù)的金額=合并成本－按比例享有被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額或
商譽(yù)的金額=當(dāng)期期末長(zhǎng)期股權(quán)投資按權(quán)益法調(diào)整后的金額－被合并方調(diào)整后的所有者權(quán)益總額×母公司持股比例
其中“被合并方調(diào)整后的所有者權(quán)益總額”實(shí)際上即為該抵銷分錄中子公司各所有者權(quán)益項(xiàng)目金額之和。
【例題8·計(jì)算題】沿用例題7的資料，分別編制2011年末及2012年末編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的抵銷分錄。
【答案】2011年末抵銷分錄的編制：
借：股本　5000
　　資本公積—年初　4200
　　　　　　—本年　1800
　　盈余公積—年初　0
　　　　　　—本年　308
　　未分配利潤(rùn)—年末　2692(3000－308)
　　商譽(yù)　1500(9500－10000×80%)
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資　12700(9500+2400+800)
　　　　少數(shù)股東權(quán)益　2800(14000×20%)
借：投資收益　2400(3000×80%)
　　少數(shù)股東損益　600(3000×20%)
　　未分配利潤(rùn)—年初　0
　　貸：提取盈余公積　308
　　　　來(lái)分配利潤(rùn)—年末　2692
2012年抵銷分錄的編制：
借：股本5000
　　資本公積—年初　6000
　　　　　　—本年　0
　　盈余公積—年初　308
　　　　　　—本年　0
　　未分配利潤(rùn)—年末　1192(2692－1000－500)
　　商譽(yù)　1500(9500－10000X80%)
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資　11500(9500+2400+800－800－400)
　　　　少數(shù)股東權(quán)益　2500(12500×20%)
借：投資收益　－400(－500×80%)
　　少數(shù)股東損益　－100(－500×20%)
　　未分配利潤(rùn)—年初　2692
　　貸：提取盈余公積　0
　　　　對(duì)所有者(或股東)的分配　1000
　　　　未分配利潤(rùn)—年末　1192

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