商洛寄四电子有限公司

2024年證券專項《保薦代表人》三色筆記

《保薦代表人-財務分析》三色筆記

（因法規(guī)部分經(jīng)常變動，故三色筆記只針對會計部分進行整理）

目錄

第一節(jié) 總論

第二節(jié) 存貨

第三節(jié) 固定資產(chǎn)

第四節(jié) 無形資產(chǎn)

第五節(jié) 投資性房地產(chǎn)

第六節(jié) 資產(chǎn)減值

第七節(jié) 負債

第八節(jié) 職工薪酬

第九節(jié) 借款費用

第十節(jié) 或有事項

第十一節(jié) 金融工具

第十二節(jié) 長期股權投資與合營安排

第十三節(jié) 股份支付

第十四節(jié) 所有者權益

第十五節(jié) 收入、費用和利潤

第十六節(jié) 政府補助

第十七節(jié) 所得稅

第十八節(jié) 財務報告

第十九節(jié) 外幣折算

第二十節(jié) 債務重組

第二十一節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換

第二十二節(jié) 租賃

第二十三節(jié) 非經(jīng)常性損益

第二十四節(jié) 會計政策、會計估計及其變更和差錯更正

第二十五節(jié) 資產(chǎn)負債表日后事項

第二十六節(jié) 企業(yè)合并

第二十七節(jié) 合并財務報表

第二十八節(jié) 持有待售的非流動資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營

第二十九節(jié) 在其他主體中權益的披露

第三十節(jié) 每股收益

第三十一節(jié) 公允價值計量

第三十二節(jié) 產(chǎn)品成本分類、歸集與分配

第三十三節(jié) 財務比率分析和財務預測

第三十四節(jié) 本量利分析

第三十五節(jié) 企業(yè)價值評估方法

第三十六節(jié) 稅法

第三十七節(jié) 審計、內(nèi)部控制與資產(chǎn)評估

2024年證券專項《保薦代表人》三色筆記

《保薦代表人-財務分析》三色筆記

（因法規(guī)部分經(jīng)常變動，故三色筆記只針對會計部分進行整理）

目錄

第一節(jié) 總論

第二節(jié) 存貨

第三節(jié) 固定資產(chǎn)

第四節(jié) 無形資產(chǎn)

第五節(jié) 投資性房地產(chǎn)

第六節(jié) 資產(chǎn)減值

第七節(jié) 負債

第八節(jié) 職工薪酬

第九節(jié) 借款費用

第十節(jié) 或有事項

第十一節(jié) 金融工具

第十二節(jié) 長期股權投資與合營安排

第十三節(jié) 股份支付

第十四節(jié) 所有者權益

第十五節(jié) 收入、費用和利潤

第十六節(jié) 政府補助

第十七節(jié) 所得稅

第十八節(jié) 財務報告

第十九節(jié) 外幣折算

第二十節(jié) 債務重組

第二十一節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換

第二十二節(jié) 租賃

第二十三節(jié) 非經(jīng)常性損益

第二十四節(jié) 會計政策、會計估計及其變更和差錯更正

第二十五節(jié) 資產(chǎn)負債表日后事項

第二十六節(jié) 企業(yè)合并

第二十七節(jié) 合并財務報表

第二十八節(jié) 持有待售的非流動資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營

第二十九節(jié) 在其他主體中權益的披露

第三十節(jié) 每股收益

第三十一節(jié) 公允價值計量

第三十二節(jié) 產(chǎn)品成本分類、歸集與分配

第三十三節(jié) 財務比率分析和財務預測

第三十四節(jié) 本量利分析

第三十五節(jié) 企業(yè)價值評估方法

第三十六節(jié) 稅法

第三十七節(jié) 審計、內(nèi)部控制與資產(chǎn)評估

注：

1.紅色表示重點知識點，為高頻考點

2.藍色表示熟記知識點，為?？键c

3.黑色為了解知識部分，只需了解

第一節(jié) 總論

考點一 會計基本假設（☆）

會計基本假設是企業(yè)會計確認、計量和報告的前提，是對會計核算所處時間、空間環(huán)境等所作的合理假定。

（一）會計主體（空間范圍假定）

1.含義：會計主體，是指企業(yè)會計確認、計量和報告的空間范圍。

2.作用：明確會計主體，才能劃定會計所要處理的各項交易或事項的范圍，才能將會計主體的交易或事項與會計主

體所有者的交易或事項以及其他會計主體的交易事項區(qū)分開來。

3.會計主體與法律主體的關系：

會計主體：強調(diào)是否能夠獨立核算

法律主體：強調(diào)法人企業(yè)

法律主體必然是一個會計主體，但會計主體不一定是法律主體。

（二）持續(xù)經(jīng)營（經(jīng)營狀態(tài)假定）

注：

1.紅色表示重點知識點，為高頻考點

2.藍色表示熟記知識點，為?？键c

3.黑色為了解知識部分，只需了解

第一節(jié) 總論

考點一 會計基本假設（☆）

會計基本假設是企業(yè)會計確認、計量和報告的前提，是對會計核算所處時間、空間環(huán)境等所作的合理假定。

（一）會計主體（空間范圍假定）

1.含義：會計主體，是指企業(yè)會計確認、計量和報告的空間范圍。

2.作用：明確會計主體，才能劃定會計所要處理的各項交易或事項的范圍，才能將會計主體的交易或事項與會計主

體所有者的交易或事項以及其他會計主體的交易事項區(qū)分開來。

3.會計主體與法律主體的關系：

會計主體：強調(diào)是否能夠獨立核算

法律主體：強調(diào)法人企業(yè)

法律主體必然是一個會計主體，但會計主體不一定是法律主體。

（二）持續(xù)經(jīng)營（經(jīng)營狀態(tài)假定）

1.含義：持續(xù)經(jīng)營，是指在可以預見的將來，企業(yè)將會按當前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營下去，不會停業(yè)，也不會大規(guī)

模削減業(yè)務。

2.作用：在持續(xù)經(jīng)營假設下，企業(yè)會計確認、計量和報告應當以持續(xù)經(jīng)營為前提。明確這一基本假設，就意味著會

計主體將按照既定用途使用資產(chǎn)，按照既定的合約條件清償債務，會計人員就可以在此基礎上選擇會計政策和估計

方法。

（三）會計分期（時間范圍假定）

1.含義：是指將一個企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的生產(chǎn)經(jīng)營活動劃分為若干連續(xù)的、長短相同的期間。

2.作用：界定會計結算賬目和編制財務會計報告的時間范圍。在會計分期假設下，企業(yè)應當劃分會計期間，分期結

算賬目和編制財務報告。

會計期間的劃分：會計期間分為年度和中期，我國均按公歷起訖日期確定。

（四）貨幣計量（計量單位假定）

1.含義—是指企業(yè)主體在財務會計確認、計量和報告時以貨幣計量，反映會計主體的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流

量。

2.作用—明確會計核算的主要計量單位。

企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略、研發(fā)能力、市場競爭力、穩(wěn)定的團隊，難以貨幣計量，在財務報告中披露。

貨幣計量假設

1.我國企業(yè)單位的會計核算通常以人民幣作為記賬本位幣。

2.業(yè)務收支以人民幣以外的貨幣為主的單位，可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣，但編制的財務報告應當折算

為人民幣反映 。

3.在境外設立的中國企業(yè)向國內(nèi)報送的財務報告，應當折算為人民幣。（外幣折算章節(jié)）

考點二 會計基礎（☆）

會計基礎 核算原則

（一）

權責發(fā)生制

凡當期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應當負擔的費用，無論款項是否收付，都應當作為當期的收

入和費用，計入利潤表；凡不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不應當作為當

期的收入和費用處理。

（二）

收付實現(xiàn)制

在這種會計基礎下，凡在本期實際收到現(xiàn)金（包括銀行存款）的收入，不論其應否歸屬于本期，

均應作為本期的收入處理；凡在本期實際以現(xiàn)金（包括銀行存款）付出的費用，不論其應否在本

期收入中取得補償，均應作為本期的費用處理 。

1.我國企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)會計的確認、計量和報告應當以權責發(fā)生制為基礎 ；

2.我國的政府會計由預算會計和財務會計組成。預算會計采用收付實現(xiàn)制；財務會計采用權責發(fā)生制。（新變化）

3.非營利組織會計采用權責發(fā)生制。

考點三 會計信息質(zhì)量要求（☆☆）

（一）可靠性

可靠性要求企業(yè)應當以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求

的各項會計要素及其他相關信息，保證會計信息真實可靠、內(nèi)容完整。

為了貫徹可靠性的要求，企業(yè)應做到：

1.以實際發(fā)生的交易或事項為依據(jù)進行確認、計量。

2.在符合重要性和成本效益原則的前提下，保證會計信息的完整性。

1.含義：持續(xù)經(jīng)營，是指在可以預見的將來，企業(yè)將會按當前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營下去，不會停業(yè)，也不會大規(guī)

模削減業(yè)務。

2.作用：在持續(xù)經(jīng)營假設下，企業(yè)會計確認、計量和報告應當以持續(xù)經(jīng)營為前提。明確這一基本假設，就意味著會

計主體將按照既定用途使用資產(chǎn)，按照既定的合約條件清償債務，會計人員就可以在此基礎上選擇會計政策和估計

方法。

（三）會計分期（時間范圍假定）

1.含義：是指將一個企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的生產(chǎn)經(jīng)營活動劃分為若干連續(xù)的、長短相同的期間。

2.作用：界定會計結算賬目和編制財務會計報告的時間范圍。在會計分期假設下，企業(yè)應當劃分會計期間，分期結

算賬目和編制財務報告。

會計期間的劃分：會計期間分為年度和中期，我國均按公歷起訖日期確定。

（四）貨幣計量（計量單位假定）

1.含義—是指企業(yè)主體在財務會計確認、計量和報告時以貨幣計量，反映會計主體的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流

量。

2.作用—明確會計核算的主要計量單位。

企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略、研發(fā)能力、市場競爭力、穩(wěn)定的團隊，難以貨幣計量，在財務報告中披露。

貨幣計量假設

1.我國企業(yè)單位的會計核算通常以人民幣作為記賬本位幣。

2.業(yè)務收支以人民幣以外的貨幣為主的單位，可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣，但編制的財務報告應當折算

為人民幣反映 。

3.在境外設立的中國企業(yè)向國內(nèi)報送的財務報告，應當折算為人民幣。（外幣折算章節(jié)）

考點二 會計基礎（☆）

會計基礎 核算原則

（一）

權責發(fā)生制

凡當期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應當負擔的費用，無論款項是否收付，都應當作為當期的收

入和費用，計入利潤表；凡不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不應當作為當

期的收入和費用處理。

（二）

收付實現(xiàn)制

在這種會計基礎下，凡在本期實際收到現(xiàn)金（包括銀行存款）的收入，不論其應否歸屬于本期，

均應作為本期的收入處理；凡在本期實際以現(xiàn)金（包括銀行存款）付出的費用，不論其應否在本

期收入中取得補償，均應作為本期的費用處理 。

1.我國企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)會計的確認、計量和報告應當以權責發(fā)生制為基礎 ；

2.我國的政府會計由預算會計和財務會計組成。預算會計采用收付實現(xiàn)制；財務會計采用權責發(fā)生制。（新變化）

3.非營利組織會計采用權責發(fā)生制。

考點三 會計信息質(zhì)量要求（☆☆）

（一）可靠性

可靠性要求企業(yè)應當以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求

的各項會計要素及其他相關信息，保證會計信息真實可靠、內(nèi)容完整。

為了貫徹可靠性的要求，企業(yè)應做到：

1.以實際發(fā)生的交易或事項為依據(jù)進行確認、計量。

2.在符合重要性和成本效益原則的前提下，保證會計信息的完整性。

3.包括在財務報告中的會計信息應當是中立的，無偏。

（二）相關性（有用性）

相關性要求企業(yè)提供的會計信息應當與財務報告使用者的經(jīng)濟決策需要相關，有助于財務報告使用者對企業(yè)過去、

現(xiàn)在或者未來的情況作出評價或者預測。

相關性要求需要企業(yè)在確認、計量和報告會計信息的過程中，充分考慮使用者的決策模式和信息需要。

（三）可理解性

可理解性要求企業(yè)提供的會計信息應當清晰明了，便于財務報告使用者理解和使用。

（四）可比性（重點理解）

1.可比性要求企業(yè)提供的會計信息應當具有可比性。

2.同一企業(yè)不同時期可比（縱向可比）——同一企業(yè)對于不同時期發(fā)生的相同或相似的交易或事項，應當采用一致

的會計政策，不得隨意變更。確需變更的，應當在附注中予以說明。

3.不同企業(yè)相同會計期間可比（橫向可比）——不同企業(yè)同一會計期間發(fā)生的相同或相似的交易或事項，應當采用

規(guī)定的會計政策，確保會計信息口徑一致、相互可比。

（五）實質(zhì)重于形式（重點理解）

實質(zhì)重于形式要求企業(yè)應當按照交易或者事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法

律形式為依據(jù)。

如果企業(yè)僅僅以交易或者事項的法律形式為依據(jù)進行會計確認、計量和報告，那么就容易導致會計信息失真，無法

如實反映經(jīng)濟現(xiàn)實和實際情況。

這里的實質(zhì)是指交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)，形式是指交易或事項的法律形式。

熟悉實質(zhì)重于形式的具體情形（9種典型應用）：

1.具有融資性質(zhì)的商品售后回購協(xié)議，不確認商品銷售收入；

2.具有融資性質(zhì)的商品售后租回協(xié)議，不確認商品銷售收入；

3.母公司擁有其半數(shù)以下的表決權的被投資單位，但是有權任免被投資單位的董事會或類似機構的多數(shù)成員，對被

投資單位具有控制關系；

4.母公司擁有其20%以下表決權的被投資單位，但是有權參與被投資單位的財務和經(jīng)營，對被投資資單位具有重大影

響；

5.企業(yè)發(fā)行的優(yōu)先股或永續(xù)債，確認為負債還是所有者權益：例如附有強制付息義務的優(yōu)先股或永續(xù)債確認為負

債；

6.將企業(yè)未持有權益但能夠控制的結構化主體納入合并范圍；

7.將附有追索權的商業(yè)承兌匯票出售確認為質(zhì)押貸款；

8.金融資產(chǎn)的終止確認問題；

9.反向購買的會計處理問題。

（六）重要性

重要性定義——要求企業(yè)提供的會計信息應當反映與企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量有關的所有重要交易或者

事項。

重要性判斷——如果某項信息的省略或者錯報會影響投資者等財務報告使用者據(jù)此做出決策的，該信息就具有重要

性。

重要性的應用——需要依賴職業(yè)判斷，企業(yè)應當根據(jù)其所處環(huán)境和實際情況，從項目的性質(zhì)和金額大小兩個方面加

以判斷。

（七）謹慎性（重點理解）

謹慎性——要求企業(yè)對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產(chǎn)或者收益、低

估負債或者費用。

如果企業(yè)故意低估資產(chǎn)或者收益，或者故意高估負債或者費用，將不符合會計信息的可靠性和相關性要求，損害會

3.包括在財務報告中的會計信息應當是中立的，無偏。

（二）相關性（有用性）

相關性要求企業(yè)提供的會計信息應當與財務報告使用者的經(jīng)濟決策需要相關，有助于財務報告使用者對企業(yè)過去、

現(xiàn)在或者未來的情況作出評價或者預測。

相關性要求需要企業(yè)在確認、計量和報告會計信息的過程中，充分考慮使用者的決策模式和信息需要。

（三）可理解性

可理解性要求企業(yè)提供的會計信息應當清晰明了，便于財務報告使用者理解和使用。

（四）可比性（重點理解）

1.可比性要求企業(yè)提供的會計信息應當具有可比性。

2.同一企業(yè)不同時期可比（縱向可比）——同一企業(yè)對于不同時期發(fā)生的相同或相似的交易或事項，應當采用一致

的會計政策，不得隨意變更。確需變更的，應當在附注中予以說明。

3.不同企業(yè)相同會計期間可比（橫向可比）——不同企業(yè)同一會計期間發(fā)生的相同或相似的交易或事項，應當采用

規(guī)定的會計政策，確保會計信息口徑一致、相互可比。

（五）實質(zhì)重于形式（重點理解）

實質(zhì)重于形式要求企業(yè)應當按照交易或者事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法

律形式為依據(jù)。

如果企業(yè)僅僅以交易或者事項的法律形式為依據(jù)進行會計確認、計量和報告，那么就容易導致會計信息失真，無法

如實反映經(jīng)濟現(xiàn)實和實際情況。

這里的實質(zhì)是指交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)，形式是指交易或事項的法律形式。

熟悉實質(zhì)重于形式的具體情形（9種典型應用）：

1.具有融資性質(zhì)的商品售后回購協(xié)議，不確認商品銷售收入；

2.具有融資性質(zhì)的商品售后租回協(xié)議，不確認商品銷售收入；

3.母公司擁有其半數(shù)以下的表決權的被投資單位，但是有權任免被投資單位的董事會或類似機構的多數(shù)成員，對被

投資單位具有控制關系；

4.母公司擁有其20%以下表決權的被投資單位，但是有權參與被投資單位的財務和經(jīng)營，對被投資資單位具有重大影

響；

5.企業(yè)發(fā)行的優(yōu)先股或永續(xù)債，確認為負債還是所有者權益：例如附有強制付息義務的優(yōu)先股或永續(xù)債確認為負

債；

6.將企業(yè)未持有權益但能夠控制的結構化主體納入合并范圍；

7.將附有追索權的商業(yè)承兌匯票出售確認為質(zhì)押貸款；

8.金融資產(chǎn)的終止確認問題；

9.反向購買的會計處理問題。

（六）重要性

重要性定義——要求企業(yè)提供的會計信息應當反映與企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量有關的所有重要交易或者

事項。

重要性判斷——如果某項信息的省略或者錯報會影響投資者等財務報告使用者據(jù)此做出決策的，該信息就具有重要

性。

重要性的應用——需要依賴職業(yè)判斷，企業(yè)應當根據(jù)其所處環(huán)境和實際情況，從項目的性質(zhì)和金額大小兩個方面加

以判斷。

（七）謹慎性（重點理解）

謹慎性——要求企業(yè)對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產(chǎn)或者收益、低

估負債或者費用。

如果企業(yè)故意低估資產(chǎn)或者收益，或者故意高估負債或者費用，將不符合會計信息的可靠性和相關性要求，損害會

計信息質(zhì)量，扭曲企業(yè)實際的財務狀況和經(jīng)營成果，從而對使用者的決策產(chǎn)生誤導，這是會計準則所不允許的。

謹慎性的應用并不允許企業(yè)設置秘密準備。

會計實務處理中體現(xiàn)謹慎性要求的有：

1.計提資產(chǎn)減值準備；

2.固定資產(chǎn)折舊采用加速折舊法；

3.預計產(chǎn)品質(zhì)量保證費用；

4.企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的研究階段支出，應當于發(fā)生時計入當期損益；

5.或有事項的披露；

6.遞延所得稅資產(chǎn)的確認等。

（八）及時性

及時性——要求企業(yè)對于已經(jīng)發(fā)生的交易或者事項，應當及時進行會計確認、計量和報告，不得提前或者延后。

考點四 會計要素的定義及其確認條件（☆☆）

（一）資產(chǎn)的定義及其確認條件

1.資產(chǎn)的定義

資產(chǎn)是指：企業(yè)過去的交易或事項形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。

2.資產(chǎn)的特征（3個）

（1）資產(chǎn)是由企業(yè)過去的交易或事項形成的；

（2）資產(chǎn)應為企業(yè)擁有或者控制的資源；

（3）資產(chǎn)預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。

資產(chǎn)的本質(zhì)特征：預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。

3.資產(chǎn)的確認條件（2個）

符合資產(chǎn)定義的資源，在同時滿足以下條件時，確認為資產(chǎn)：

①與該資源有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；

②該資源的成本或者價值能夠可靠地計量。

項 目 發(fā)生的概率區(qū)間

基本確定 95%＜發(fā)生的可能性＜100%

極可能 大于50%且偏向于95%

很可能 50%＜發(fā)生的可能性≤95%

可能 5%＜發(fā)生的可能性≤50%

極小可能 0＜發(fā)生的可能性≤5%

4.資產(chǎn)的分類 （2類）

資產(chǎn)按其流動性不同分為：流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)

流動資產(chǎn)是指預計在一個正常營業(yè)周期中變現(xiàn)、出售或耗用，或者主要為交易目的而持有，或者預計在資產(chǎn)負債表

日起一年內(nèi)（含一年）變現(xiàn)的資產(chǎn)，以及自資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)交換其他資產(chǎn)或清償負債的能力不受限制的現(xiàn)金

或現(xiàn)金等價物。

非流動資產(chǎn)是指流動資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。

（二）負債的定義及其確認條件

計信息質(zhì)量，扭曲企業(yè)實際的財務狀況和經(jīng)營成果，從而對使用者的決策產(chǎn)生誤導，這是會計準則所不允許的。

謹慎性的應用并不允許企業(yè)設置秘密準備。

會計實務處理中體現(xiàn)謹慎性要求的有：

1.計提資產(chǎn)減值準備；

2.固定資產(chǎn)折舊采用加速折舊法；

3.預計產(chǎn)品質(zhì)量保證費用；

4.企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的研究階段支出，應當于發(fā)生時計入當期損益；

5.或有事項的披露；

6.遞延所得稅資產(chǎn)的確認等。

（八）及時性

及時性——要求企業(yè)對于已經(jīng)發(fā)生的交易或者事項，應當及時進行會計確認、計量和報告，不得提前或者延后。

考點四 會計要素的定義及其確認條件（☆☆）

（一）資產(chǎn)的定義及其確認條件

1.資產(chǎn)的定義

資產(chǎn)是指：企業(yè)過去的交易或事項形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。

2.資產(chǎn)的特征（3個）

（1）資產(chǎn)是由企業(yè)過去的交易或事項形成的；

（2）資產(chǎn)應為企業(yè)擁有或者控制的資源；

（3）資產(chǎn)預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。

資產(chǎn)的本質(zhì)特征：預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。

3.資產(chǎn)的確認條件（2個）

符合資產(chǎn)定義的資源，在同時滿足以下條件時，確認為資產(chǎn)：

①與該資源有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；

②該資源的成本或者價值能夠可靠地計量。

項 目 發(fā)生的概率區(qū)間

基本確定 95%＜發(fā)生的可能性＜100%

極可能 大于50%且偏向于95%

很可能 50%＜發(fā)生的可能性≤95%

可能 5%＜發(fā)生的可能性≤50%

極小可能 0＜發(fā)生的可能性≤5%

4.資產(chǎn)的分類 （2類）

資產(chǎn)按其流動性不同分為：流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)

流動資產(chǎn)是指預計在一個正常營業(yè)周期中變現(xiàn)、出售或耗用，或者主要為交易目的而持有，或者預計在資產(chǎn)負債表

日起一年內(nèi)（含一年）變現(xiàn)的資產(chǎn)，以及自資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)交換其他資產(chǎn)或清償負債的能力不受限制的現(xiàn)金

或現(xiàn)金等價物。

非流動資產(chǎn)是指流動資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。

（二）負債的定義及其確認條件

1.負債的定義

負債是指企業(yè)過去的交易或事項形成的、預期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務 。

2.負債的特征 （3個）

①負債是由企業(yè)過去的交易或事項形成的；

②負債是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務（法定義務和推定義務）；

③負債的清償預期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。

3.負債的確認條件：（2條）

符合負債定義的義務，在同時滿足以下條件時，確認為負債：

①與該義務有關的經(jīng)濟利益很可能流出企業(yè)；

②未來流出的經(jīng)濟利益能夠可靠地計量。

4.負債的分類

負債按其流動性不同分為：流動負債和非流動負債

流動負債是指預計在一個正常營業(yè)周期中償還，或者主要為交易目的而持有，或者自資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)（含一

年）到期應予以清償，或者企業(yè)無權自主地將清償推遲至資產(chǎn)負債表日以后一年以上的負債。

非流動負債是指流動負債以外的負債。

（三）所有者權益的定義及其確認條件

1.所有者權益的定義

所有者權益是指企業(yè)資產(chǎn)扣除負債后，由所有者享有的剩余權益。公司的所有者權益又稱為股東權益。（凈資產(chǎn)）

由于資產(chǎn)減去負債后的余額稱為凈資產(chǎn)，因此，所有者權益實際上是投資者（即所有者）對企業(yè)凈資產(chǎn)的所有

權。

2.所有者權益的特征

①除非發(fā)生減資、清算或分配現(xiàn)金股利，企業(yè)不需要償還所有者權益；

②企業(yè)清算時，只有在清償所有的債務后，所有者權益才返還給所有者；

③所有者一般可以憑借所有者權益參與企業(yè)利潤分配和參與經(jīng)營管理。

3.所有者權益的確認條件（間接確認）

由于所有者權益體現(xiàn)的是所有者在企業(yè)中的剩余權益，因此：

所有者權益的確認主要依賴于其他會計要素，尤其是資產(chǎn)和負債的確認；

所有者權益金額的確定也主要取決于資產(chǎn)和負債的計量。

4.所有者權益的來源構成（組成）

所有者權益的來源主要包括三大部分：

（1）所有者投入的資本

（2）直接計入所有者權益的利得和損失（其他綜合收益）

（3）留存收益

所有者投入的資本，是指所有者投入企業(yè)的資本部分，它既包括構成企業(yè)注冊資本或者股本部分的金額，也包括投

入資本超過注冊資本或者股本部分的金額，即資本溢價或者股本溢價。

直接計入所有者權益的利得和損失。

留存收益是企業(yè)歷年實現(xiàn)的凈利潤留存于企業(yè)的部分，主要包括計提的盈余公積和未分配利潤。

（四）收入的定義及其確認條件

1.收入的含義

收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權益增加的，與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入。

2.收入的特征（3條）

①收入是企業(yè)在日常活動中形成的；

②收入是與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入；

1.負債的定義

負債是指企業(yè)過去的交易或事項形成的、預期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務 。

2.負債的特征 （3個）

①負債是由企業(yè)過去的交易或事項形成的；

②負債是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務（法定義務和推定義務）；

③負債的清償預期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。

3.負債的確認條件：（2條）

符合負債定義的義務，在同時滿足以下條件時，確認為負債：

①與該義務有關的經(jīng)濟利益很可能流出企業(yè)；

②未來流出的經(jīng)濟利益能夠可靠地計量。

4.負債的分類

負債按其流動性不同分為：流動負債和非流動負債

流動負債是指預計在一個正常營業(yè)周期中償還，或者主要為交易目的而持有，或者自資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)（含一

年）到期應予以清償，或者企業(yè)無權自主地將清償推遲至資產(chǎn)負債表日以后一年以上的負債。

非流動負債是指流動負債以外的負債。

（三）所有者權益的定義及其確認條件

1.所有者權益的定義

所有者權益是指企業(yè)資產(chǎn)扣除負債后，由所有者享有的剩余權益。公司的所有者權益又稱為股東權益。（凈資產(chǎn)）

由于資產(chǎn)減去負債后的余額稱為凈資產(chǎn)，因此，所有者權益實際上是投資者（即所有者）對企業(yè)凈資產(chǎn)的所有

權。

2.所有者權益的特征

①除非發(fā)生減資、清算或分配現(xiàn)金股利，企業(yè)不需要償還所有者權益；

②企業(yè)清算時，只有在清償所有的債務后，所有者權益才返還給所有者；

③所有者一般可以憑借所有者權益參與企業(yè)利潤分配和參與經(jīng)營管理。

3.所有者權益的確認條件（間接確認）

由于所有者權益體現(xiàn)的是所有者在企業(yè)中的剩余權益，因此：

所有者權益的確認主要依賴于其他會計要素，尤其是資產(chǎn)和負債的確認；

所有者權益金額的確定也主要取決于資產(chǎn)和負債的計量。

4.所有者權益的來源構成（組成）

所有者權益的來源主要包括三大部分：

（1）所有者投入的資本

（2）直接計入所有者權益的利得和損失（其他綜合收益）

（3）留存收益

所有者投入的資本，是指所有者投入企業(yè)的資本部分，它既包括構成企業(yè)注冊資本或者股本部分的金額，也包括投

入資本超過注冊資本或者股本部分的金額，即資本溢價或者股本溢價。

直接計入所有者權益的利得和損失。

留存收益是企業(yè)歷年實現(xiàn)的凈利潤留存于企業(yè)的部分，主要包括計提的盈余公積和未分配利潤。

（四）收入的定義及其確認條件

1.收入的含義

收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻摹е滤姓邫嘁嬖黾拥?，與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入。

2.收入的特征（3條）

①收入是企業(yè)在日常活動中形成的；

②收入是與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入；

③收入會導致所有者權益的增加。

3.收入的確認條件（新變化）

企業(yè)應當在履行了合同中的履約義務，即在客戶取得相關商品控制權時確認收入。

4.收入的分類

一按照業(yè)務主次分為：主營業(yè)務收入、其他業(yè)務收入

二按照業(yè)務內(nèi)容分為：（新變化）轉讓商品收入、提供服務收入

概念區(qū)分：

利得——是指企業(yè)在非日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權益增加的，與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的流入。

（五）費用的定義及其確認條件

1.費用的含義

費用是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻摹е滤姓邫嘁鏈p少的、與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的總流出。

2.費用的特征（3條）

（1）費用是企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的；

（2）費用是與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的總流出；

（3）費用會導致所有者權益的減少。

3.費用的確認條件： （3條）

費用的確認除了應當符合定義外，至少應當符合以下條件：

（1）與費用相關的經(jīng)濟利益應當很可能流出企業(yè)；

（2）經(jīng)濟利益流出企業(yè)的結果會導致資產(chǎn)的減少或者負債的增加；

（3）經(jīng)濟利益的流出額能夠可靠計量。

4.費用的分類

概念區(qū)分：

損失——是指企業(yè)在非日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的流

出。

（六）利潤的定義及其確認條件

1.利潤的定義

利潤是指企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果。

2.利潤的特征

從企業(yè)產(chǎn)權關系來看，企業(yè)實現(xiàn)的利潤是屬于所有者的，企業(yè)發(fā)生的虧損最終也應由所有者來承擔。因此，利潤的

實現(xiàn)表現(xiàn)為所有者權益增加，而虧損的發(fā)生則表現(xiàn)為所有者權益減少。

3.利潤的確認條件（間接確認）

利潤反映收入減去費用、直接計入當期利潤的利得減去損失后的凈額。

利潤的確認主要依賴于收入和費用，以及直接計入當期利潤的利得和損失的確認；

金額的確定也主要取決于收入、費用、利得、損失金額的計量。

③收入會導致所有者權益的增加。

3.收入的確認條件（新變化）

企業(yè)應當在履行了合同中的履約義務，即在客戶取得相關商品控制權時確認收入。

4.收入的分類

一按照業(yè)務主次分為：主營業(yè)務收入、其他業(yè)務收入

二按照業(yè)務內(nèi)容分為：（新變化）轉讓商品收入、提供服務收入

概念區(qū)分：

利得——是指企業(yè)在非日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的，與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的流入。

（五）費用的定義及其確認條件

1.費用的含義

費用是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的總流出。

2.費用的特征（3條）

（1）費用是企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的；

（2）費用是與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的總流出；

（3）費用會導致所有者權益的減少。

3.費用的確認條件： （3條）

費用的確認除了應當符合定義外，至少應當符合以下條件：

（1）與費用相關的經(jīng)濟利益應當很可能流出企業(yè)；

（2）經(jīng)濟利益流出企業(yè)的結果會導致資產(chǎn)的減少或者負債的增加；

（3）經(jīng)濟利益的流出額能夠可靠計量。

4.費用的分類

概念區(qū)分：

損失——是指企業(yè)在非日?；顒又行纬傻摹е滤姓邫嘁鏈p少的、與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的流

出。

（六）利潤的定義及其確認條件

1.利潤的定義

利潤是指企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果。

2.利潤的特征

從企業(yè)產(chǎn)權關系來看，企業(yè)實現(xiàn)的利潤是屬于所有者的，企業(yè)發(fā)生的虧損最終也應由所有者來承擔。因此，利潤的

實現(xiàn)表現(xiàn)為所有者權益增加，而虧損的發(fā)生則表現(xiàn)為所有者權益減少。

3.利潤的確認條件（間接確認）

利潤反映收入減去費用、直接計入當期利潤的利得減去損失后的凈額。

利潤的確認主要依賴于收入和費用，以及直接計入當期利潤的利得和損失的確認；

金額的確定也主要取決于收入、費用、利得、損失金額的計量。

4.利潤的構成

（一）營業(yè)利潤（順序有變化）

營業(yè)利潤=營業(yè)收入-營業(yè)成本-稅金及附加-銷售費用-管理費用-研發(fā)費用-財務費用+其他收益+投資收益（-投資損

失）+凈敞口套期收益（-凈敞口套期損失）+公允價值變動收益（-公允價值變動損失）-信用減值損失-資產(chǎn)減值損

失+資產(chǎn)處置收益（-損失）

（二）利潤總額

利潤總額=營業(yè)利潤+營業(yè)外收入-營業(yè)外支出

（三）凈利潤

凈利潤=利潤總額-所得稅費用

考點五 會計要素的計量屬性及其應用原則

（一）會計要素計量屬性

企業(yè)在將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于財務報表時，應當按照規(guī)定的會計計量屬性進行計量，確定其

金額。

會計計量屬性主要包括：

1.歷史成本

概念——歷史成本，又稱實際成本，就是取得或制造某項財產(chǎn)物資時所實際支付的現(xiàn)金或者其他等價物。

在歷史成本計量下：

資產(chǎn)按照購置時支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額，或者按照購置資產(chǎn)時所付出的對價的公允價值計量；

負債按照因承擔現(xiàn)時義務而實際收到的款項或者資產(chǎn)的金額，或者承擔現(xiàn)時義務的合同金額，或者按照日?；顒又?

為償還負債預期需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。

歷史成本的應用——大部分資產(chǎn)負債的計量

例如：固定資產(chǎn)、應付賬款等

2.重置成本

概念——重置成本又稱現(xiàn)行成本，是指按照當前市場條件下，重新取得同樣一項資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價

物金額。

在重置成本計量下：

資產(chǎn)按照現(xiàn)在購買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量；

負債按照現(xiàn)在償付該項債務所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。

重置成本的應用——存貨盤盈、固定資產(chǎn)盤盈等

3.可變現(xiàn)凈值

概念——可變現(xiàn)凈值，是指在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以預計售價減去進一步加工成本和銷售所必需支付的預計稅

金、費用后的凈值。

可變現(xiàn)凈值的應用——存貨的期末計量

4.現(xiàn)值

概念——現(xiàn)值，是指對未來現(xiàn)金流量以恰當?shù)恼郜F(xiàn)率進行折現(xiàn)后的價值，是考慮貨幣時間價值因素的一種計量屬

性。

在現(xiàn)值計量下：

資產(chǎn)按照預計從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來凈現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計量；

負債按照預計期限內(nèi)需要償還的未來凈現(xiàn)金流出量的折現(xiàn)金額計量。

現(xiàn)值的應用——應付債券發(fā)行價格計算

固定資產(chǎn)的棄置費用等

5.公允價值

4.利潤的構成

（一）營業(yè)利潤（順序有變化）

營業(yè)利潤=營業(yè)收入-營業(yè)成本-稅金及附加-銷售費用-管理費用-研發(fā)費用-財務費用+其他收益+投資收益（-投資損

失）+凈敞口套期收益（-凈敞口套期損失）+公允價值變動收益（-公允價值變動損失）-信用減值損失-資產(chǎn)減值損

失+資產(chǎn)處置收益（-損失）

（二）利潤總額

利潤總額=營業(yè)利潤+營業(yè)外收入-營業(yè)外支出

（三）凈利潤

凈利潤=利潤總額-所得稅費用

考點五 會計要素的計量屬性及其應用原則

（一）會計要素計量屬性

企業(yè)在將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于財務報表時，應當按照規(guī)定的會計計量屬性進行計量，確定其

金額。

會計計量屬性主要包括：

1.歷史成本

概念——歷史成本，又稱實際成本，就是取得或制造某項財產(chǎn)物資時所實際支付的現(xiàn)金或者其他等價物。

在歷史成本計量下：

資產(chǎn)按照購置時支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額，或者按照購置資產(chǎn)時所付出的對價的公允價值計量；

負債按照因承擔現(xiàn)時義務而實際收到的款項或者資產(chǎn)的金額，或者承擔現(xiàn)時義務的合同金額，或者按照日?；顒又?

為償還負債預期需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。

歷史成本的應用——大部分資產(chǎn)負債的計量

例如：固定資產(chǎn)、應付賬款等

2.重置成本

概念——重置成本又稱現(xiàn)行成本，是指按照當前市場條件下，重新取得同樣一項資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價

物金額。

在重置成本計量下：

資產(chǎn)按照現(xiàn)在購買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量；

負債按照現(xiàn)在償付該項債務所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。

重置成本的應用——存貨盤盈、固定資產(chǎn)盤盈等

3.可變現(xiàn)凈值

概念——可變現(xiàn)凈值，是指在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以預計售價減去進一步加工成本和銷售所必需支付的預計稅

金、費用后的凈值。

可變現(xiàn)凈值的應用——存貨的期末計量

4.現(xiàn)值

概念——現(xiàn)值，是指對未來現(xiàn)金流量以恰當?shù)恼郜F(xiàn)率進行折現(xiàn)后的價值，是考慮貨幣時間價值因素的一種計量屬

性。

在現(xiàn)值計量下：

資產(chǎn)按照預計從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來凈現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計量；

負債按照預計期限內(nèi)需要償還的未來凈現(xiàn)金流出量的折現(xiàn)金額計量。

現(xiàn)值的應用——應付債券發(fā)行價格計算

固定資產(chǎn)的棄置費用等

5.公允價值

概念——公允價值，是指市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售一項資產(chǎn)所能收到或者轉移一項負債所支付

的價格。

公允價值的應用—— 交易性金融資產(chǎn)、其他債權投資、其他權益工具投資、投資性房地產(chǎn)等

（二）各種計量屬性之間的關系

在各會計要素計量屬性中：

歷史成本通常反映的是資產(chǎn)或者負債過去價值；

重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值以及公允價值通常反映的是資產(chǎn)或者負債的現(xiàn)時成本或者現(xiàn)時價值，是與歷史成本

相對應的計量屬性。

（三）計量屬性的應用原則

企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本。

在某些情況下，為了提高會計信息質(zhì)量，實現(xiàn)財務報告目標，企業(yè)會計準則允許采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)

值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量，如果這些金額無法取得或者可靠地計

量的，則不允許采用其他計量屬性。

第二節(jié) 存貨

考點一 存貨的確認

（一）存貨的概念

存貨是指企業(yè)在日常活動中持有以備出售產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程

中耗用的材料和物料等。

（二）存貨的種類

存貨的內(nèi)容包括：原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品、周轉材料（包裝物、低值易耗品）

【提示1】為建造固定資產(chǎn)等各項工程而儲備的各種材料，雖然同屬于材料，但是由于用于建造固定資產(chǎn)等各項工

程，不符合存貨的定義，因此不能作為企業(yè)存貨。（工程物資）

【提示2】企業(yè)接受外來原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，制造和修理完成驗收入庫后應視同

企業(yè)的產(chǎn)成品。

【提示3】房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購入的土地用于建造商品房屬于企業(yè)的存貨。

【提示4】房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的用于出售的商品房屬于企業(yè)的存貨。

已經(jīng)支付貨款，但尚未驗收入庫的材料：在途物資

已經(jīng)發(fā)貨但存貨的控制權并未轉移給購買方的商品：發(fā)出商品

委托受托單位加工的物資：委托加工物資

收取手續(xù)費方式委托其他單位代銷的產(chǎn)成品或庫存商品：委托代銷商品

接受其他單位委托代銷的產(chǎn)成品或庫存商品不屬于企業(yè)的存貨

（三）存貨的確認條件

某一資產(chǎn)項目要作為存貨加以確認，首先，需要符合存貨的定義；

其次，應符合存貨的以下確認條件：

（一）與該存貨有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（二）該存貨的成本能夠可靠地計量。

考點二 存貨的初始計量（☆☆）

企業(yè)取得存貨應當按照成本進行計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。

（一）外購存貨的成本

外購存貨的成本即存貨的采購成本，指企業(yè)物資從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出，包括購買價款、相關稅費、運

輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。

1. 購買價款，是指企業(yè)購入材料或商品的發(fā)票賬單上列明的價款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅進項稅額。

概念——公允價值，是指市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售一項資產(chǎn)所能收到或者轉移一項負債所支付

的價格。

公允價值的應用—— 交易性金融資產(chǎn)、其他債權投資、其他權益工具投資、投資性房地產(chǎn)等

（二）各種計量屬性之間的關系

在各會計要素計量屬性中：

歷史成本通常反映的是資產(chǎn)或者負債過去價值；

重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值以及公允價值通常反映的是資產(chǎn)或者負債的現(xiàn)時成本或者現(xiàn)時價值，是與歷史成本

相對應的計量屬性。

（三）計量屬性的應用原則

企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本。

在某些情況下，為了提高會計信息質(zhì)量，實現(xiàn)財務報告目標，企業(yè)會計準則允許采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)

值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量，如果這些金額無法取得或者可靠地計

量的，則不允許采用其他計量屬性。

第二節(jié) 存貨

考點一 存貨的確認

（一）存貨的概念

存貨是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪郛a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程

中耗用的材料和物料等。

（二）存貨的種類

存貨的內(nèi)容包括：原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品、周轉材料（包裝物、低值易耗品）

【提示1】為建造固定資產(chǎn)等各項工程而儲備的各種材料，雖然同屬于材料，但是由于用于建造固定資產(chǎn)等各項工

程，不符合存貨的定義，因此不能作為企業(yè)存貨。（工程物資）

【提示2】企業(yè)接受外來原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，制造和修理完成驗收入庫后應視同

企業(yè)的產(chǎn)成品。

【提示3】房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購入的土地用于建造商品房屬于企業(yè)的存貨。

【提示4】房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的用于出售的商品房屬于企業(yè)的存貨。

已經(jīng)支付貨款，但尚未驗收入庫的材料：在途物資

已經(jīng)發(fā)貨但存貨的控制權并未轉移給購買方的商品：發(fā)出商品

委托受托單位加工的物資：委托加工物資

收取手續(xù)費方式委托其他單位代銷的產(chǎn)成品或庫存商品：委托代銷商品

接受其他單位委托代銷的產(chǎn)成品或庫存商品不屬于企業(yè)的存貨

（三）存貨的確認條件

某一資產(chǎn)項目要作為存貨加以確認，首先，需要符合存貨的定義；

其次，應符合存貨的以下確認條件：

（一）與該存貨有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（二）該存貨的成本能夠可靠地計量。

考點二 存貨的初始計量（☆☆）

企業(yè)取得存貨應當按照成本進行計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。

（一）外購存貨的成本

外購存貨的成本即存貨的采購成本，指企業(yè)物資從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出，包括購買價款、相關稅費、運

輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。

1. 購買價款，是指企業(yè)購入材料或商品的發(fā)票賬單上列明的價款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅進項稅額。

2. 相關稅費，是指企業(yè)購買、自制或委托加工存貨發(fā)生的進口關稅、消費稅、資源稅和不能抵扣的增值稅進項稅

額等。

3. 其他可歸屬于存貨采購成本的費用，即采購成本中除上述各項以外的可歸屬于存貨采購成本的費用，如在存貨采

購過程中發(fā)生的倉儲費、包裝費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等。

商品流通企業(yè)—在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、搬運費、保險費及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等

進貨費用：

1. 一般計入存貨成本

2. 也可以先歸集再分配，已售出的，計入當期損益（主營業(yè)務成本）；未售出的，計入期末存貨成本。

3. 采購費用金額較小的，在發(fā)生時直接計入“銷售費用”（重要性原則）。

（二）加工取得存貨的成本

1. 委托外單位加工的存貨：委托加工物資

2. 自行生產(chǎn)的存貨：制造費用、生產(chǎn)成本

【總結】

（1）委托外單位加工完成的存貨，計入存貨成本包括：①實際耗用的原材料或者半成品成本；②加工費；③運雜

費；④支付的收回后，以不高于受托方的計稅價格出售的應稅消費品的消費稅。

（2）支付的用于連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品的消費稅，不計入存貨成本，應記入“應交稅費—應交消費稅”科目的借方，

用以抵減最終完工產(chǎn)品銷售時繳納的消費稅。

自制的存貨

（一）驗收入庫商品：

借：庫存商品

貸：生產(chǎn)成本—基本生產(chǎn)成本

（二）銷售商品結轉其銷售成本時：

借：主營業(yè)務成本

貸：庫存商品

（三）通過提供勞務取得的存貨

企業(yè)提供勞務取得存貨的，所發(fā)生的從事勞務提供人員的直接人工和其他直接費用以及可歸屬于該存貨的間接費

用，計入存貨成本。

（四）其他方式取得存貨的成本

1. 投資者投入的存貨的成本

投資者投入存貨的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

借：原材料

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）

貸：實收資本

資本公積—資本溢價

2. 通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、企業(yè)合并等方式取得的存貨成本（后續(xù)章節(jié)專題）

（五）不計入存貨成本的相關費用

下列費用應在發(fā)生時確認為當期損益，不計入存貨成本：

1.非正常消耗直接材料、直接人工和制造費用；

2.倉儲費用（不包括在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費用）；

3.企業(yè)采購用于廣告營銷活動的特定商品，向客戶預付貨款未取得商品時，應作為預付賬款進行會計處理，待取得

相關商品時計入當期損益（銷售費用）。企業(yè)取得廣告營銷性質(zhì)的服務比照該原則進行處理。（注意）

4.采購費用不包括采購人員的差旅費，因為差旅費與采購的物資難以匹配，故計入期間費用。

5.不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出。

2. 相關稅費，是指企業(yè)購買、自制或委托加工存貨發(fā)生的進口關稅、消費稅、資源稅和不能抵扣的增值稅進項稅

額等。

3. 其他可歸屬于存貨采購成本的費用，即采購成本中除上述各項以外的可歸屬于存貨采購成本的費用，如在存貨采

購過程中發(fā)生的倉儲費、包裝費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等。

商品流通企業(yè)—在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、搬運費、保險費及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等

進貨費用：

1. 一般計入存貨成本

2. 也可以先歸集再分配，已售出的，計入當期損益（主營業(yè)務成本）；未售出的，計入期末存貨成本。

3. 采購費用金額較小的，在發(fā)生時直接計入“銷售費用”（重要性原則）。

（二）加工取得存貨的成本

1. 委托外單位加工的存貨：委托加工物資

2. 自行生產(chǎn)的存貨：制造費用、生產(chǎn)成本

【總結】

（1）委托外單位加工完成的存貨，計入存貨成本包括：①實際耗用的原材料或者半成品成本；②加工費；③運雜

費；④支付的收回后，以不高于受托方的計稅價格出售的應稅消費品的消費稅。

（2）支付的用于連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品的消費稅，不計入存貨成本，應記入“應交稅費—應交消費稅”科目的借方，

用以抵減最終完工產(chǎn)品銷售時繳納的消費稅。

自制的存貨

（一）驗收入庫商品：

借：庫存商品

貸：生產(chǎn)成本—基本生產(chǎn)成本

（二）銷售商品結轉其銷售成本時：

借：主營業(yè)務成本

貸：庫存商品

（三）通過提供勞務取得的存貨

企業(yè)提供勞務取得存貨的，所發(fā)生的從事勞務提供人員的直接人工和其他直接費用以及可歸屬于該存貨的間接費

用，計入存貨成本。

（四）其他方式取得存貨的成本

1. 投資者投入的存貨的成本

投資者投入存貨的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

借：原材料

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）

貸：實收資本

資本公積—資本溢價

2. 通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、企業(yè)合并等方式取得的存貨成本（后續(xù)章節(jié)專題）

（五）不計入存貨成本的相關費用

下列費用應在發(fā)生時確認為當期損益，不計入存貨成本：

1.非正常消耗直接材料、直接人工和制造費用；

2.倉儲費用（不包括在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費用）；

3.企業(yè)采購用于廣告營銷活動的特定商品，向客戶預付貨款未取得商品時，應作為預付賬款進行會計處理，待取得

相關商品時計入當期損益（銷售費用）。企業(yè)取得廣告營銷性質(zhì)的服務比照該原則進行處理。（注意）

4.采購費用不包括采購人員的差旅費，因為差旅費與采購的物資難以匹配，故計入期間費用。

5.不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出。

考點三 發(fā)出存貨的計量（☆☆）

（一）發(fā)出存貨成本的計量方法

企業(yè)可采用先進先出法、移動加權平均法、月末一次加權平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。

1.先進先出法

先進先出法是指以先購入的存貨應先發(fā)出（銷售或耗用）這樣一種存貨實物流轉假設為前提，對發(fā)出存貨進行計價

的一種方法。

【提示】

期末存貨成本接近于市價，如果存貨的市價呈上升趨勢而發(fā)出成本偏低，會高估企業(yè)當期利潤和庫存存貨價值；反

之，會低估企業(yè)存貨價值和當期利潤。

2. 移動加權平均法

計算公式如下：

1. 存貨單位成本=（原有庫存存貨的實際成本+本次進貨的實際成本）/（原有庫存存貨數(shù)量+本次進貨數(shù)量）

2. 本次發(fā)出存貨的成本＝本次發(fā)出存貨的數(shù)量×本次發(fā)貨前存貨的單位成本

3. 本月月末庫存存貨成本＝月末庫存存貨的數(shù)量×本月月末存貨單位成本

3. 月末一次加權平均法

計算公式如下：

1. 存貨單位成本=[月初庫存存貨的實際成本+∑本月某批進貨的實際單位成本×本月某批進貨的數(shù)量）]/（月初庫

存存貨數(shù)量+本月各批進貨數(shù)量之和）

2. 本月發(fā)出存貨的成本＝本月發(fā)出存貨的數(shù)量×存貨單位成本

3. 本月月末庫存存貨成本＝月末庫存存貨的數(shù)量×存貨單位成本

4. 個別計價法

對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨

成本。

（二）存貨成本的結轉

1. 用于銷售的存貨

（1）對外銷售商品的會計處理

借：主營業(yè)務成本（存貨跌價準備）

貸：庫存商品

（2）對外銷售材料的會計處理

借：其他業(yè)務成本（存貨跌價準備）

貸：原材料

2. 生產(chǎn)領用原材料

借：生產(chǎn)成本—基本生產(chǎn)成本

—輔助生產(chǎn)成本

制造費用

管理費用

銷售費用

在建工程

研發(fā)支出

貸：原材料

3. 領用周轉材料

（1）生產(chǎn)領用的包裝物

考點三 發(fā)出存貨的計量（☆☆）

（一）發(fā)出存貨成本的計量方法

企業(yè)可采用先進先出法、移動加權平均法、月末一次加權平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。

1.先進先出法

先進先出法是指以先購入的存貨應先發(fā)出（銷售或耗用）這樣一種存貨實物流轉假設為前提，對發(fā)出存貨進行計價

的一種方法。

【提示】

期末存貨成本接近于市價，如果存貨的市價呈上升趨勢而發(fā)出成本偏低，會高估企業(yè)當期利潤和庫存存貨價值；反

之，會低估企業(yè)存貨價值和當期利潤。

2. 移動加權平均法

計算公式如下：

1. 存貨單位成本=（原有庫存存貨的實際成本+本次進貨的實際成本）/（原有庫存存貨數(shù)量+本次進貨數(shù)量）

2. 本次發(fā)出存貨的成本＝本次發(fā)出存貨的數(shù)量×本次發(fā)貨前存貨的單位成本

3. 本月月末庫存存貨成本＝月末庫存存貨的數(shù)量×本月月末存貨單位成本

3. 月末一次加權平均法

計算公式如下：

1. 存貨單位成本=[月初庫存存貨的實際成本+∑本月某批進貨的實際單位成本×本月某批進貨的數(shù)量）]/（月初庫

存存貨數(shù)量+本月各批進貨數(shù)量之和）

2. 本月發(fā)出存貨的成本＝本月發(fā)出存貨的數(shù)量×存貨單位成本

3. 本月月末庫存存貨成本＝月末庫存存貨的數(shù)量×存貨單位成本

4. 個別計價法

對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨

成本。

（二）存貨成本的結轉

1. 用于銷售的存貨

（1）對外銷售商品的會計處理

借：主營業(yè)務成本（存貨跌價準備）

貸：庫存商品

（2）對外銷售材料的會計處理

借：其他業(yè)務成本（存貨跌價準備）

貸：原材料

2. 生產(chǎn)領用原材料

借：生產(chǎn)成本—基本生產(chǎn)成本

—輔助生產(chǎn)成本

制造費用

管理費用

銷售費用

在建工程

研發(fā)支出

貸：原材料

3. 領用周轉材料

（1）生產(chǎn)領用的包裝物

借：制造費用等

貸：周轉材料—包裝物

（2）出借包裝物及隨同產(chǎn)品出售不單獨計價包裝物

借：銷售費用

貸：周轉材料—包裝物

（3）出租包裝物及隨同產(chǎn)品出售單獨計價的包裝物

借：其他業(yè)務成本

貸：周轉材料—包裝物

考點四 期末存貨的計量（☆☆☆）

（一）存貨期末計量原則

資產(chǎn)負債表日——存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。

即期末存貨的成本低于其可變現(xiàn)凈值，期末存貨按成本計價；期末存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本，期末存貨按可變現(xiàn)

凈值計價，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益。

（二）存貨跌價準備賬務處理

1.存貨需要計提跌價準備的情形

當存在下列情況之一時，表明存貨發(fā)生減值，應當計提存貨跌價準備：

（1）該存貨的市場價格持續(xù)下跌，并且在可預見的未來無回升的希望；

（2）企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格；

（3）企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應新產(chǎn)品需要，而該原材料市場價格又低于其賬面成本；

（4）因企業(yè)所提供的商品或勞務過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導致市場價格逐漸下跌；

（5）其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值情形。

當存貨存在下列情形之一，表明存貨可變現(xiàn)凈值為零：

（1）已霉爛變質(zhì)的存貨；

（2）已過期且無轉讓價值的存貨；

（3）生產(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價值和轉讓價值的存貨；

（4）其他足以證明已無使用價值和轉讓價值的存貨。

2.計提存貨跌價準備的方法

（1）首次計提存貨跌價準備：

資產(chǎn)負債表日，存貨跌價準備期末余額＝成本－可變現(xiàn)凈值

借：資產(chǎn)減值損失

貸：存貨跌價準備

（2）補提存貨跌價準備：

企業(yè)應在每一資產(chǎn)負債表日，比較存貨成本與可變現(xiàn)凈值，計算出應計提的存貨跌價準備，再與已提數(shù)進行比較，

若應提數(shù)大于已提數(shù)，應予補提：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：存貨跌價準備

3.轉回（沖減）存貨跌價準備

如果以前減記存貨價值的因素已經(jīng)消失，則減記的金額應當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備的金額內(nèi)轉

回，轉回的金額計入當期損益。

借：存貨跌價準備

貸：資產(chǎn)減值損失

4.存貨跌價準備的結轉

借：制造費用等

貸：周轉材料—包裝物

（2）出借包裝物及隨同產(chǎn)品出售不單獨計價包裝物

借：銷售費用

貸：周轉材料—包裝物

（3）出租包裝物及隨同產(chǎn)品出售單獨計價的包裝物

借：其他業(yè)務成本

貸：周轉材料—包裝物

考點四 期末存貨的計量（☆☆☆）

（一）存貨期末計量原則

資產(chǎn)負債表日——存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。

即期末存貨的成本低于其可變現(xiàn)凈值，期末存貨按成本計價；期末存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本，期末存貨按可變現(xiàn)

凈值計價，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益。

（二）存貨跌價準備賬務處理

1.存貨需要計提跌價準備的情形

當存在下列情況之一時，表明存貨發(fā)生減值，應當計提存貨跌價準備：

（1）該存貨的市場價格持續(xù)下跌，并且在可預見的未來無回升的希望；

（2）企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格；

（3）企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應新產(chǎn)品需要，而該原材料市場價格又低于其賬面成本；

（4）因企業(yè)所提供的商品或勞務過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導致市場價格逐漸下跌；

（5）其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值情形。

當存貨存在下列情形之一，表明存貨可變現(xiàn)凈值為零：

（1）已霉爛變質(zhì)的存貨；

（2）已過期且無轉讓價值的存貨；

（3）生產(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價值和轉讓價值的存貨；

（4）其他足以證明已無使用價值和轉讓價值的存貨。

2.計提存貨跌價準備的方法

（1）首次計提存貨跌價準備：

資產(chǎn)負債表日，存貨跌價準備期末余額＝成本－可變現(xiàn)凈值

借：資產(chǎn)減值損失

貸：存貨跌價準備

（2）補提存貨跌價準備：

企業(yè)應在每一資產(chǎn)負債表日，比較存貨成本與可變現(xiàn)凈值，計算出應計提的存貨跌價準備，再與已提數(shù)進行比較，

若應提數(shù)大于已提數(shù)，應予補提：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：存貨跌價準備

3.轉回（沖減）存貨跌價準備

如果以前減記存貨價值的因素已經(jīng)消失，則減記的金額應當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備的金額內(nèi)轉

回，轉回的金額計入當期損益。

借：存貨跌價準備

貸：資產(chǎn)減值損失

4.存貨跌價準備的結轉

企業(yè)計提了存貨跌價準備的，如果其中有部分存貨已銷售—企業(yè)在結轉銷售成本的同時，應結轉對其已計提的存貨

跌價準備。企業(yè)按存貨類別計提存貨跌價準備的，也應按比例結轉相應的存貨跌價準備。

借：主營業(yè)務成本

存貨跌價準備

貸：庫存商品

（三）可變現(xiàn)凈值的確定

可變現(xiàn)凈值是指在日?；顒又校尕浀墓烙嬍蹆r減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費

后的凈額。

可變現(xiàn)凈值＝估計售價（合同價、市場價）－至完工時估計將要發(fā)生的成本－估計的銷售費用及相關稅費

1.可變現(xiàn)凈值的基本特征

（1）確定存貨可變現(xiàn)凈值的前提是企業(yè)在進行日?；顒樱?

（2）可變現(xiàn)凈值為存貨的預計未來凈現(xiàn)金流量，而不是存貨的售價或合同價

（3）不同存貨可變現(xiàn)凈值的構成不同

2.確定存貨的可變現(xiàn)凈值時應考慮的因素

（1）存貨可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)

如產(chǎn)成品或品的市場銷售價格、與企業(yè)成產(chǎn)品或商品相同或類似商品的市場銷售價格、銷售方提供的有關資料和生

產(chǎn)成本資料等。

（2）持有存貨的目的（關鍵點）

直接出售的存貨與需要經(jīng)過進一步加工出售的存貨，兩者可變現(xiàn)凈值的確定是不同的。

（3）資產(chǎn)負債表日后事項的影響

要考慮資產(chǎn)負債表日后事項期間相關價格與成本的波動。

不同情況下存貨可變現(xiàn)凈值的確定：

（1）產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨，其可變現(xiàn)凈值為在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，該存貨

的估計售價減去估計的銷售費用和相關稅費后的金額。

（2）需要經(jīng)過加工的材料存貨，其可變現(xiàn)凈值為在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以該存貨所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計售價減去

至完工時估計將要發(fā)生的成本、銷售費用和相關稅費后的金額。

（1）持有存貨的目的：以備出售

估計售價的確定

期末對存貨進行計量時：

如果同一類存貨，其中一部分是有合同價格約定的，另一部分則不存在合同價格；

在這種情況下，企業(yè)應區(qū)分有合同價格約定的和沒有合同價格約定的存貨，分別確定其期末可變現(xiàn)凈值；并與其相

對應的成本進行比較；從而分別確定是否需計提存貨跌價準備 。

（2）持有存貨的目的：為了進一步加工

企業(yè)計提了存貨跌價準備的，如果其中有部分存貨已銷售—企業(yè)在結轉銷售成本的同時，應結轉對其已計提的存貨

跌價準備。企業(yè)按存貨類別計提存貨跌價準備的，也應按比例結轉相應的存貨跌價準備。

借：主營業(yè)務成本

存貨跌價準備

貸：庫存商品

（三）可變現(xiàn)凈值的確定

可變現(xiàn)凈值是指在日?；顒又?，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費

后的凈額。

可變現(xiàn)凈值＝估計售價（合同價、市場價）－至完工時估計將要發(fā)生的成本－估計的銷售費用及相關稅費

1.可變現(xiàn)凈值的基本特征

（1）確定存貨可變現(xiàn)凈值的前提是企業(yè)在進行日?；顒樱?

（2）可變現(xiàn)凈值為存貨的預計未來凈現(xiàn)金流量，而不是存貨的售價或合同價

（3）不同存貨可變現(xiàn)凈值的構成不同

2.確定存貨的可變現(xiàn)凈值時應考慮的因素

（1）存貨可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)

如產(chǎn)成品或品的市場銷售價格、與企業(yè)成產(chǎn)品或商品相同或類似商品的市場銷售價格、銷售方提供的有關資料和生

產(chǎn)成本資料等。

（2）持有存貨的目的（關鍵點）

直接出售的存貨與需要經(jīng)過進一步加工出售的存貨，兩者可變現(xiàn)凈值的確定是不同的。

（3）資產(chǎn)負債表日后事項的影響

要考慮資產(chǎn)負債表日后事項期間相關價格與成本的波動。

不同情況下存貨可變現(xiàn)凈值的確定：

（1）產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨，其可變現(xiàn)凈值為在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，該存貨

的估計售價減去估計的銷售費用和相關稅費后的金額。

（2）需要經(jīng)過加工的材料存貨，其可變現(xiàn)凈值為在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以該存貨所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計售價減去

至完工時估計將要發(fā)生的成本、銷售費用和相關稅費后的金額。

（1）持有存貨的目的：以備出售

估計售價的確定

期末對存貨進行計量時：

如果同一類存貨，其中一部分是有合同價格約定的，另一部分則不存在合同價格；

在這種情況下，企業(yè)應區(qū)分有合同價格約定的和沒有合同價格約定的存貨，分別確定其期末可變現(xiàn)凈值；并與其相

對應的成本進行比較；從而分別確定是否需計提存貨跌價準備 。

（2）持有存貨的目的：為了進一步加工

考慮材料是否計提存貨跌價準備具體計算步驟（4步）

第一步，計算用材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值

產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值＝產(chǎn)品的估計售價－估計的產(chǎn)品銷售費用以及相關稅費

第二步，將用材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值與其成本比較

若產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值小于其成本——則庫存材料應按可變現(xiàn)凈值計量。

第三步，計算庫存的材料的可變現(xiàn)凈值

材料的可變現(xiàn)凈值＝產(chǎn)成品估計售價總額 － 將材料加工成產(chǎn)成品尚需投入的成本－估計的產(chǎn)品銷售費用及稅費

第四步，計算材料應計提的存貨跌價準備

材料應計提的存貨跌價準備＝材料成本－材料可變現(xiàn)凈值

考點五 存貨的清查盤點（☆☆）

（一）盤盈存貨的成本

盤盈的存貨應按其重置成本作為入賬價值，并通過“待處理財產(chǎn)損溢”科目進行會計處理，按管理權限報經(jīng)批準后

沖減當期管理費用。

（二）存貨發(fā)生的盤虧或毀損

先作為待處理財產(chǎn)損溢進行核算，再按管理權限報經(jīng)批準后，根據(jù)造成存貨盤虧或毀損的原因，分別以下情況進行

處理：

1.屬于計量收發(fā)差錯和管理不善等原因造成的存貨短缺，應先扣除殘料價值、可以收回的保險賠償和過失人賠

償，將凈損失計入管理費用。

2.屬于自然災害等非常原因造成的存貨毀損，應先扣除處置收入（如殘料價值）、可以收回的保險賠償和過失人賠

償，將凈損失計入營業(yè)外支出。

【提示1】因非正常原因?qū)е碌拇尕洷P虧或毀損，按規(guī)定不能抵扣的增值稅進項稅額，應當予以轉出。

【提示2】自然災害造成外購存貨的毀損，其進項稅額可以抵扣，不需要轉出。

第三節(jié) 固定資產(chǎn)

考點一 固定資產(chǎn)的確認（☆）

（二）確認條件

固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：

（1）與該固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；

（2）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

（三）固定資產(chǎn)確認條件的具體應用

1.環(huán)保設備和安全設備也應確認為固定資產(chǎn)。

2.固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，

考慮材料是否計提存貨跌價準備具體計算步驟（4步）

第一步，計算用材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值

產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值＝產(chǎn)品的估計售價－估計的產(chǎn)品銷售費用以及相關稅費

第二步，將用材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值與其成本比較

若產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值小于其成本——則庫存材料應按可變現(xiàn)凈值計量。

第三步，計算庫存的材料的可變現(xiàn)凈值

材料的可變現(xiàn)凈值＝產(chǎn)成品估計售價總額 － 將材料加工成產(chǎn)成品尚需投入的成本－估計的產(chǎn)品銷售費用及稅費

第四步，計算材料應計提的存貨跌價準備

材料應計提的存貨跌價準備＝材料成本－材料可變現(xiàn)凈值

考點五 存貨的清查盤點（☆☆）

（一）盤盈存貨的成本

盤盈的存貨應按其重置成本作為入賬價值，并通過“待處理財產(chǎn)損溢”科目進行會計處理，按管理權限報經(jīng)批準后

沖減當期管理費用。

（二）存貨發(fā)生的盤虧或毀損

先作為待處理財產(chǎn)損溢進行核算，再按管理權限報經(jīng)批準后，根據(jù)造成存貨盤虧或毀損的原因，分別以下情況進行

處理：

1.屬于計量收發(fā)差錯和管理不善等原因造成的存貨短缺，應先扣除殘料價值、可以收回的保險賠償和過失人賠

償，將凈損失計入管理費用。

2.屬于自然災害等非常原因造成的存貨毀損，應先扣除處置收入（如殘料價值）、可以收回的保險賠償和過失人賠

償，將凈損失計入營業(yè)外支出。

【提示1】因非正常原因?qū)е碌拇尕洷P虧或毀損，按規(guī)定不能抵扣的增值稅進項稅額，應當予以轉出。

【提示2】自然災害造成外購存貨的毀損，其進項稅額可以抵扣，不需要轉出。

第三節(jié) 固定資產(chǎn)

考點一 固定資產(chǎn)的確認（☆）

（二）確認條件

固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：

（1）與該固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；

（2）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

（三）固定資產(chǎn)確認條件的具體應用

1.環(huán)保設備和安全設備也應確認為固定資產(chǎn)。

2.固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，

應當分別將各組成部分確認為單項固定資產(chǎn)。

3.備品備件和維修設備通常確認為存貨，但某些備品備件和維修設備需要與相關固定資產(chǎn)組合發(fā)揮效用，例如，民

用航空運輸企業(yè)的高價周轉件，應當確認為固定資產(chǎn)。

注意：

以下不應確認為企業(yè)的固定資產(chǎn)

1.非生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理的，如用于出售的產(chǎn)品或商品，是存貨。

2.以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物。以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物屬于投資性房地產(chǎn)，不屬于固定資產(chǎn)。

考點二 固定資產(chǎn)的初始計量（☆☆）

固定資產(chǎn)應當按照成本進行初始計量。

固定資產(chǎn)的成本，是指企業(yè)購建某項固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理、必要的支出。這些支出包

括直接發(fā)生的價款、相關稅費、運雜費、包裝費和安裝成本等，也包括間接發(fā)生的，如應承擔的借款利息、外幣借

款折算差額以及應分攤的其他間接費用。對于特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，確定其初始入賬成本時還應考慮棄置費

用。

企業(yè)取得固定資產(chǎn)的方式一般包括購買、自行建造以及其他方式取得固定資產(chǎn)等。

取得方式不同，初始計量的方法也各不相同。

（一）外購固定資產(chǎn)

企業(yè)外購固定資產(chǎn)成本，包括購買價款、相關稅費（不包括可以抵扣的增值稅，但可以包括關稅、契稅、耕地占用

稅、車輛購置稅等）、使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和

專業(yè)人員服務費等。（員工培訓費于發(fā)生時計入當期損益，不計入固定資產(chǎn)的成本）

外購固定資產(chǎn)有下列幾種情況：

1.如果購入不需安裝的固定資產(chǎn)，購入后即可發(fā)揮作用，則購入后即可達到預定可使用狀態(tài)。

2.如果購入需安裝的固定資產(chǎn)，只有在安裝調(diào)試后達到設計要求或合同規(guī)定的標準，才達到預定可使用狀態(tài)。 （在

建工程）

3.一攬子購入：以一筆款項同時購入多項沒有單獨標價的資產(chǎn)。

4.具有融資性質(zhì)的分期付款購入固定資產(chǎn)。（難點）

1.購入不需要安裝的固定資產(chǎn)

借：固定資產(chǎn)

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款等

2.購入需要安裝的固定資產(chǎn)

通過“在建工程”科目核算

3.一攬子購入

以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產(chǎn)，應當按照各項固定資產(chǎn)的公允價值比例對總成本進行分配，分別確

定各項固定資產(chǎn)的成本。

4.具有融資性質(zhì)的分期付款購入固定資產(chǎn)

（1）超過正常信用條件延期支付價款，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的購入固定資產(chǎn)的成本應當以購買價款的現(xiàn)值為基礎確

定。

（2）實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，應當在信用期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷。

（3）攤銷金額除滿足借款費用資本化條件的應當計入固定資產(chǎn)成本外，均應當在信用期間內(nèi)確認為財務費用，計入

當期損益。

具體賬務處理：

（1）初始確認固定資產(chǎn)

應當分別將各組成部分確認為單項固定資產(chǎn)。

3.備品備件和維修設備通常確認為存貨，但某些備品備件和維修設備需要與相關固定資產(chǎn)組合發(fā)揮效用，例如，民

用航空運輸企業(yè)的高價周轉件，應當確認為固定資產(chǎn)。

注意：

以下不應確認為企業(yè)的固定資產(chǎn)

1.非生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理的，如用于出售的產(chǎn)品或商品，是存貨。

2.以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物。以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物屬于投資性房地產(chǎn)，不屬于固定資產(chǎn)。

考點二 固定資產(chǎn)的初始計量（☆☆）

固定資產(chǎn)應當按照成本進行初始計量。

固定資產(chǎn)的成本，是指企業(yè)購建某項固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理、必要的支出。這些支出包

括直接發(fā)生的價款、相關稅費、運雜費、包裝費和安裝成本等，也包括間接發(fā)生的，如應承擔的借款利息、外幣借

款折算差額以及應分攤的其他間接費用。對于特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，確定其初始入賬成本時還應考慮棄置費

用。

企業(yè)取得固定資產(chǎn)的方式一般包括購買、自行建造以及其他方式取得固定資產(chǎn)等。

取得方式不同，初始計量的方法也各不相同。

（一）外購固定資產(chǎn)

企業(yè)外購固定資產(chǎn)成本，包括購買價款、相關稅費（不包括可以抵扣的增值稅，但可以包括關稅、契稅、耕地占用

稅、車輛購置稅等）、使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和

專業(yè)人員服務費等。（員工培訓費于發(fā)生時計入當期損益，不計入固定資產(chǎn)的成本）

外購固定資產(chǎn)有下列幾種情況：

1.如果購入不需安裝的固定資產(chǎn)，購入后即可發(fā)揮作用，則購入后即可達到預定可使用狀態(tài)。

2.如果購入需安裝的固定資產(chǎn)，只有在安裝調(diào)試后達到設計要求或合同規(guī)定的標準，才達到預定可使用狀態(tài)。 （在

建工程）

3.一攬子購入：以一筆款項同時購入多項沒有單獨標價的資產(chǎn)。

4.具有融資性質(zhì)的分期付款購入固定資產(chǎn)。（難點）

1.購入不需要安裝的固定資產(chǎn)

借：固定資產(chǎn)

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款等

2.購入需要安裝的固定資產(chǎn)

通過“在建工程”科目核算

3.一攬子購入

以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產(chǎn)，應當按照各項固定資產(chǎn)的公允價值比例對總成本進行分配，分別確

定各項固定資產(chǎn)的成本。

4.具有融資性質(zhì)的分期付款購入固定資產(chǎn)

（1）超過正常信用條件延期支付價款，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的購入固定資產(chǎn)的成本應當以購買價款的現(xiàn)值為基礎確

定。

（2）實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，應當在信用期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷。

（3）攤銷金額除滿足借款費用資本化條件的應當計入固定資產(chǎn)成本外，均應當在信用期間內(nèi)確認為財務費用，計入

當期損益。

具體賬務處理：

（1）初始確認固定資產(chǎn)

借：固定資產(chǎn) （現(xiàn)值）

未確認融資費用

貸：長期應付款

（2）每年償還價款并攤銷未確認融資費用。

借：長期應付款

貸：銀行存款

借：財務費用 、在建工程等（攤余成本*實際利率）

貸：未確認融資費用

（二）自行建造固定資產(chǎn)（自營建造和出包建造）

1.自營方式建造固定資產(chǎn)

企業(yè)通過自營方式建造的固定資產(chǎn)，其入賬價值應當按照該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生必要支出確定，包

括直接材料、直接人工、直接機械施工費等。

（1）企業(yè)為建造固定資產(chǎn)準備的各種工程物資應當按照實際支付的買價、運輸費、保險費等相關稅費作為實際成

本。

工程完工后，剩余的工程物資，如轉作本企業(yè)存貨的，按其實際成本或計劃成本進行結轉。

（2）盤盈、盤虧、報廢、毀損的工程物資，減去保險 公司、過失人賠償部分后的差額，工程項目尚未完工的，計

入或沖減所建工程項目的成本；工程已經(jīng)完工的，計入當期營業(yè)外收支。 非常原因造成的工程物資的盤虧、報廢、

毀損，直接計入營業(yè)外支出。

（3）企業(yè)的在建工程項目在達到預定可使用狀態(tài)前所取得的負荷聯(lián)合試車過程中形成的、能夠?qū)ν怃N售的產(chǎn)品，其

發(fā)生的成本，計入在建工程成本，銷售或轉為庫存商品時，按其實際銷售收入或預計售價沖減工程成本。

（4）建造固定資產(chǎn)領用工程物資、原材料或庫存商品，應按其實際成本轉入所建工程成本。自營方式建造固定資產(chǎn)

應負擔的職工薪酬、輔助生產(chǎn)部門為之提供的水、電、修理、運輸?shù)葎趧眨约捌渌匾С龅纫矐嬋胨üこ?

項目的成本。

（5）符合資本化條件，應計入所建造固定資產(chǎn)成本的借款費用按照《企業(yè)會計準則第17號—借款費用》的有關規(guī)定

處理。

（6）企業(yè)以自營方式建造固定資產(chǎn)，發(fā)生的工程成本應通過“在建工程”科目核算，工程完工達到預定可使用狀態(tài)

時，從“在建工程”科目轉入“固定資產(chǎn)”科目。

（7）所建造的固定資產(chǎn)已達到預定可使用狀態(tài)，但尚未辦理竣工決算的，應當自達到預定可使用狀態(tài)之日起，根據(jù)

工程預算、造價或者工程實際成本等，按暫估價值轉入固定資產(chǎn)，并按有關計提固定資產(chǎn)折舊的規(guī)定，計提固定資

產(chǎn)折舊。待辦理了竣工決算手續(xù)后再調(diào)整原來的暫估價值，但不需要調(diào)整原來的折舊額.

【注意】：

企業(yè)為建造固定資產(chǎn)通過出讓方式取得土地使用權不計入在建工程成本，應確認為無形資產(chǎn)。（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通

過出讓方式取得土地使用權用于建造對外出售的建筑物計入存貨—開發(fā)成本）

（8）高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費

A.高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費，應當計入相關產(chǎn)品的成本或當期損益，同時記入“專項儲備”科

目。

【提示】“專項儲備”科目期末余額在資產(chǎn)負債表所有者權益項目下“其他綜合收益”和“盈余公積”之間增

設“專項儲備”項目反映。

B.使用提取的安全生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。

C.企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的：

①應當通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出；

②待安全項目完工達到預定可使用狀態(tài)時確認為固定資產(chǎn)；

③同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。

借：固定資產(chǎn) （現(xiàn)值）

未確認融資費用

貸：長期應付款

（2）每年償還價款并攤銷未確認融資費用。

借：長期應付款

貸：銀行存款

借：財務費用 、在建工程等（攤余成本*實際利率）

貸：未確認融資費用

（二）自行建造固定資產(chǎn)（自營建造和出包建造）

1.自營方式建造固定資產(chǎn)

企業(yè)通過自營方式建造的固定資產(chǎn)，其入賬價值應當按照該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生必要支出確定，包

括直接材料、直接人工、直接機械施工費等。

（1）企業(yè)為建造固定資產(chǎn)準備的各種工程物資應當按照實際支付的買價、運輸費、保險費等相關稅費作為實際成

本。

工程完工后，剩余的工程物資，如轉作本企業(yè)存貨的，按其實際成本或計劃成本進行結轉。

（2）盤盈、盤虧、報廢、毀損的工程物資，減去保險 公司、過失人賠償部分后的差額，工程項目尚未完工的，計

入或沖減所建工程項目的成本；工程已經(jīng)完工的，計入當期營業(yè)外收支。 非常原因造成的工程物資的盤虧、報廢、

毀損，直接計入營業(yè)外支出。

（3）企業(yè)的在建工程項目在達到預定可使用狀態(tài)前所取得的負荷聯(lián)合試車過程中形成的、能夠?qū)ν怃N售的產(chǎn)品，其

發(fā)生的成本，計入在建工程成本，銷售或轉為庫存商品時，按其實際銷售收入或預計售價沖減工程成本。

（4）建造固定資產(chǎn)領用工程物資、原材料或庫存商品，應按其實際成本轉入所建工程成本。自營方式建造固定資產(chǎn)

應負擔的職工薪酬、輔助生產(chǎn)部門為之提供的水、電、修理、運輸?shù)葎趧眨约捌渌匾С龅纫矐嬋胨üこ?

項目的成本。

（5）符合資本化條件，應計入所建造固定資產(chǎn)成本的借款費用按照《企業(yè)會計準則第17號—借款費用》的有關規(guī)定

處理。

（6）企業(yè)以自營方式建造固定資產(chǎn)，發(fā)生的工程成本應通過“在建工程”科目核算，工程完工達到預定可使用狀態(tài)

時，從“在建工程”科目轉入“固定資產(chǎn)”科目。

（7）所建造的固定資產(chǎn)已達到預定可使用狀態(tài)，但尚未辦理竣工決算的，應當自達到預定可使用狀態(tài)之日起，根據(jù)

工程預算、造價或者工程實際成本等，按暫估價值轉入固定資產(chǎn)，并按有關計提固定資產(chǎn)折舊的規(guī)定，計提固定資

產(chǎn)折舊。待辦理了竣工決算手續(xù)后再調(diào)整原來的暫估價值，但不需要調(diào)整原來的折舊額.

【注意】：

企業(yè)為建造固定資產(chǎn)通過出讓方式取得土地使用權不計入在建工程成本，應確認為無形資產(chǎn)。（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通

過出讓方式取得土地使用權用于建造對外出售的建筑物計入存貨—開發(fā)成本）

（8）高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費

A.高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費，應當計入相關產(chǎn)品的成本或當期損益，同時記入“專項儲備”科

目。

【提示】“專項儲備”科目期末余額在資產(chǎn)負債表所有者權益項目下“其他綜合收益”和“盈余公積”之間增

設“專項儲備”項目反映。

B.使用提取的安全生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。

C.企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的：

①應當通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出；

②待安全項目完工達到預定可使用狀態(tài)時確認為固定資產(chǎn)；

③同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。

④該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。

（一）提取安全費用時

借：生產(chǎn)成本、制造費用（或當期損益）

貸：專項儲備

（二）使用安全費用時

（1）屬于費用性支出，直接沖減專項儲備

借：專項儲備

貸：銀行存款

（2）形成固定資產(chǎn)的

借：在建工程

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款、應付職工薪酬

借：固定資產(chǎn)

貸：在建工程

借：專項儲備

貸：累計折舊

2. 出包方式建造固定資產(chǎn)

采用出包方式建造固定資產(chǎn)，企業(yè)要與建造承包商簽訂建造合同。

企業(yè)的新建、改建、擴建等建設項目，通常均采用出包方式。

企業(yè)以出包方式建造固定資產(chǎn)，其成本由建造該項固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構成，包括發(fā)

生的建筑工程支出、安裝工程支出，以及需分攤計入的待攤支出。

待攤支出是指在建設期間發(fā)生的、不能直接計入某項固定資產(chǎn)價值、而應由所建造固定資產(chǎn)共同負擔的相關費用，

包括為建造工程發(fā)生的管理費、可行性研究費、臨時設施費、公證費、監(jiān)理費、應負擔的稅金、符合資本化條件

的借款費用、建設期間發(fā)生的工程物資盤虧、報廢及毀損凈損失，以及負荷聯(lián)合試車費等。

（三）其他方式取得的固定資產(chǎn)

1.投資者投入固定資產(chǎn)的成本

接受固定資產(chǎn)投資的企業(yè)，應按投資合同或協(xié)議約定的價值作為固定資產(chǎn)的入賬價值，但合同或協(xié)議約定價值不公

允的除外。

2.通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、企業(yè)合并等方式取得的固定資產(chǎn)的成本（后續(xù)章節(jié)專題）

3.存在棄置費用的固定資產(chǎn)

對于特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，企業(yè)應當按照棄置費用的現(xiàn)值計入相關固定資產(chǎn)成本。

存在棄置費用的固定資產(chǎn)，在使用壽命內(nèi)，按照預計負債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費用，應當在發(fā)生

時計入財務費用。

具體會計處理：

（1）確認固定資產(chǎn)

借：固定資產(chǎn)

貸：在建工程(實際發(fā)生的建造成本)

預計負債(棄置費用的現(xiàn)值)

（2）每期計提利息費用

借：財務費用(每期期初預計負債的攤余成本×實際利率)

貸：預計負債

（3）支付棄置費用

借：預計負債

④該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。

（一）提取安全費用時

借：生產(chǎn)成本、制造費用（或當期損益）

貸：專項儲備

（二）使用安全費用時

（1）屬于費用性支出，直接沖減專項儲備

借：專項儲備

貸：銀行存款

（2）形成固定資產(chǎn)的

借：在建工程

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款、應付職工薪酬

借：固定資產(chǎn)

貸：在建工程

借：專項儲備

貸：累計折舊

2. 出包方式建造固定資產(chǎn)

采用出包方式建造固定資產(chǎn)，企業(yè)要與建造承包商簽訂建造合同。

企業(yè)的新建、改建、擴建等建設項目，通常均采用出包方式。

企業(yè)以出包方式建造固定資產(chǎn)，其成本由建造該項固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構成，包括發(fā)

生的建筑工程支出、安裝工程支出，以及需分攤計入的待攤支出。

待攤支出是指在建設期間發(fā)生的、不能直接計入某項固定資產(chǎn)價值、而應由所建造固定資產(chǎn)共同負擔的相關費用，

包括為建造工程發(fā)生的管理費、可行性研究費、臨時設施費、公證費、監(jiān)理費、應負擔的稅金、符合資本化條件

的借款費用、建設期間發(fā)生的工程物資盤虧、報廢及毀損凈損失，以及負荷聯(lián)合試車費等。

（三）其他方式取得的固定資產(chǎn)

1.投資者投入固定資產(chǎn)的成本

接受固定資產(chǎn)投資的企業(yè)，應按投資合同或協(xié)議約定的價值作為固定資產(chǎn)的入賬價值，但合同或協(xié)議約定價值不公

允的除外。

2.通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、企業(yè)合并等方式取得的固定資產(chǎn)的成本（后續(xù)章節(jié)專題）

3.存在棄置費用的固定資產(chǎn)

對于特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，企業(yè)應當按照棄置費用的現(xiàn)值計入相關固定資產(chǎn)成本。

存在棄置費用的固定資產(chǎn)，在使用壽命內(nèi)，按照預計負債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費用，應當在發(fā)生

時計入財務費用。

具體會計處理：

（1）確認固定資產(chǎn)

借：固定資產(chǎn)

貸：在建工程(實際發(fā)生的建造成本)

預計負債(棄置費用的現(xiàn)值)

（2）每期計提利息費用

借：財務費用(每期期初預計負債的攤余成本×實際利率)

貸：預計負債

（3）支付棄置費用

借：預計負債

貸：銀行存款等(發(fā)生棄置費用支出時)

【提示1】存在棄置費用時需要將棄置費用的現(xiàn)值計入固定資產(chǎn)的入賬價值。

【提示2】棄置費用最終發(fā)生的金額(終值)與當時入賬的價值(現(xiàn)值)之間的差額按照實際利率計算的金額作為每年的

財務費用計入當期損益。

【提示3】一般工商企業(yè)的固定資產(chǎn)發(fā)生的報廢清理費用不屬于棄置費用，應當在發(fā)生時作為固定資產(chǎn)的處置費用處

理。

由于技術進步、法律要求或市場環(huán)境變化等原因，特定固定資產(chǎn)的履行棄置義務可能發(fā)生支出金額、預計棄置時

點、折現(xiàn)率等變動而引起的預計負債變動，應按照以下原則調(diào)整該固定資產(chǎn)的成本：

（1）對于預計負債的減少，以該固定資產(chǎn)賬面價值為限扣減固定資產(chǎn)成本。如果預計負債的減少額超過該固定資產(chǎn)

賬面價值，超出部分確認為當期損益。

（2）對于預計負債的增加，增加該固定資產(chǎn)成本。

按照上述原則調(diào)整的固定資產(chǎn)，在資產(chǎn)剩余使用年限內(nèi)計提折舊。一旦該固定資產(chǎn)的使用壽命結束，預計負債的所

有后續(xù)變動應在發(fā)生時確認為損益。

考點三 固定資產(chǎn)的后續(xù)計量（☆☆☆）

（一）固定資產(chǎn)折舊

1.定義

固定資產(chǎn)折舊是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對應計折舊額進行系統(tǒng)分攤。

影響固定資產(chǎn)折舊的因素主要有：固定資產(chǎn)原價、預計凈殘值、固定資產(chǎn)減值準備、固定資產(chǎn)的使用壽命四個因

素。

2.固定資產(chǎn)折舊范圍

《準則第4號—固定資產(chǎn)》規(guī)定，企業(yè)應對所有的固定資產(chǎn)計提折舊；但是，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單

獨計價入賬的土地除外。

（1）提足折舊是指已經(jīng)提足該項固定資產(chǎn)的應計折舊額。固定資產(chǎn)提足折舊后，不論能否繼續(xù)使用，均不再計提折

舊。

（2）提前報廢的固定資產(chǎn)也不再補提折舊。

（3）處于更新改造過程停止使用的固定資產(chǎn)，應將其賬面價值轉入在建工程，不再計提折舊。更新改造項目達到預

定可使用狀態(tài)轉為固定資產(chǎn)后，再按照重新確定的折舊方法和該項固定資產(chǎn)尚可使用年限計提折舊。

（4）因進行大修理而停用的固定資產(chǎn)，應當照提折舊。

（5）未使用的固定資產(chǎn)應當計提折舊，計入“管理費用”

3.固定資產(chǎn)折舊方法

企業(yè)應當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期消耗方式，合理選擇折舊方法。

固定資產(chǎn)折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。

固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。

（1）年限平均法

年限平均法，又稱直線法，是指將固定資產(chǎn)的應計折舊額均衡地分攤到固定資產(chǎn)預計使用壽命內(nèi)的一種方法。采用

這種方法計算的每期折舊額相等。

計算公式如下：

年折舊率 = (1－預計凈殘值率)÷預計使用壽命(年)×100%

月折舊率 = 年折舊率÷12

月折舊額 = 固定資產(chǎn)原價×月折舊率

（2）工作量法

工作量法是根據(jù)實際工作量計算每期應提折舊額的一種方法。

貸：銀行存款等(發(fā)生棄置費用支出時)

【提示1】存在棄置費用時需要將棄置費用的現(xiàn)值計入固定資產(chǎn)的入賬價值。

【提示2】棄置費用最終發(fā)生的金額(終值)與當時入賬的價值(現(xiàn)值)之間的差額按照實際利率計算的金額作為每年的

財務費用計入當期損益。

【提示3】一般工商企業(yè)的固定資產(chǎn)發(fā)生的報廢清理費用不屬于棄置費用，應當在發(fā)生時作為固定資產(chǎn)的處置費用處

理。

由于技術進步、法律要求或市場環(huán)境變化等原因，特定固定資產(chǎn)的履行棄置義務可能發(fā)生支出金額、預計棄置時

點、折現(xiàn)率等變動而引起的預計負債變動，應按照以下原則調(diào)整該固定資產(chǎn)的成本：

（1）對于預計負債的減少，以該固定資產(chǎn)賬面價值為限扣減固定資產(chǎn)成本。如果預計負債的減少額超過該固定資產(chǎn)

賬面價值，超出部分確認為當期損益。

（2）對于預計負債的增加，增加該固定資產(chǎn)成本。

按照上述原則調(diào)整的固定資產(chǎn)，在資產(chǎn)剩余使用年限內(nèi)計提折舊。一旦該固定資產(chǎn)的使用壽命結束，預計負債的所

有后續(xù)變動應在發(fā)生時確認為損益。

考點三 固定資產(chǎn)的后續(xù)計量（☆☆☆）

（一）固定資產(chǎn)折舊

1.定義

固定資產(chǎn)折舊是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對應計折舊額進行系統(tǒng)分攤。

影響固定資產(chǎn)折舊的因素主要有：固定資產(chǎn)原價、預計凈殘值、固定資產(chǎn)減值準備、固定資產(chǎn)的使用壽命四個因

素。

2.固定資產(chǎn)折舊范圍

《準則第4號—固定資產(chǎn)》規(guī)定，企業(yè)應對所有的固定資產(chǎn)計提折舊；但是，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單

獨計價入賬的土地除外。

（1）提足折舊是指已經(jīng)提足該項固定資產(chǎn)的應計折舊額。固定資產(chǎn)提足折舊后，不論能否繼續(xù)使用，均不再計提折

舊。

（2）提前報廢的固定資產(chǎn)也不再補提折舊。

（3）處于更新改造過程停止使用的固定資產(chǎn)，應將其賬面價值轉入在建工程，不再計提折舊。更新改造項目達到預

定可使用狀態(tài)轉為固定資產(chǎn)后，再按照重新確定的折舊方法和該項固定資產(chǎn)尚可使用年限計提折舊。

（4）因進行大修理而停用的固定資產(chǎn)，應當照提折舊。

（5）未使用的固定資產(chǎn)應當計提折舊，計入“管理費用”

3.固定資產(chǎn)折舊方法

企業(yè)應當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期消耗方式，合理選擇折舊方法。

固定資產(chǎn)折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。

固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。

（1）年限平均法

年限平均法，又稱直線法，是指將固定資產(chǎn)的應計折舊額均衡地分攤到固定資產(chǎn)預計使用壽命內(nèi)的一種方法。采用

這種方法計算的每期折舊額相等。

計算公式如下：

年折舊率 = (1－預計凈殘值率)÷預計使用壽命(年)×100%

月折舊率 = 年折舊率÷12

月折舊額 = 固定資產(chǎn)原價×月折舊率

（2）工作量法

工作量法是根據(jù)實際工作量計算每期應提折舊額的一種方法。

計算公式如下：

單位工作量折舊額 = 固定資產(chǎn)原價×(1－預計凈殘值率)÷預計總工作量

某項固定資產(chǎn)月折舊額= 該項固定資產(chǎn)當月工作量×單位工作量折舊額

（3）雙倍余額遞減法

雙倍余額遞減法是指在不考慮固定資產(chǎn)預計凈殘值的情況下，根據(jù)每期期初固定資產(chǎn)原價減去累計折舊后的金額和

雙倍的直線法折舊率計算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。

公式推導：

折舊率=（原值-凈殘值）/原值=1-凈殘值率

年折舊率=（1-凈殘值率）/n

期初不考慮殘值，雙倍直線折舊率=2/n

計算公式如下：

年折舊率 = 2÷預計使用壽命(年)×100%

月折舊率 = 年折舊率÷12

月折舊額 = (固定資產(chǎn)原價－累計折舊)×月折舊率

應用這種方法計算折舊額時，由于每年年初固定資產(chǎn)凈值沒有扣除預計凈殘值，所以在計算固定資產(chǎn)折舊額時，應

在其折舊年限到期前兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值扣除預計凈殘值后的余額平均攤銷。

（4）年數(shù)總和法

年數(shù)總和法，又稱年限合計法，是指將固定資產(chǎn)的原價減去預計凈殘值后的余額，乘以一個以固定資產(chǎn)尚可使用壽

命為分子、以預計使用壽命逐年數(shù)字之和為分母的逐年遞減的分數(shù)計算每年折舊額。

計算公式如下：

年折舊率 = 尚可使用壽命÷預計使用壽命的年數(shù)總和 ×100%

月折舊率 = 年折舊率÷12

月折舊額 = (固定資產(chǎn)原價－預計凈殘值)×月折舊率

注意：使用壽命逐年數(shù)字之和=n(n+1)/2

4.計提折舊的時間 （次月）

固定資產(chǎn)應當按月計提折舊;

當月增加的固定資產(chǎn)，當月不計提折舊，從下月起計提折舊；

當月減少的固定資產(chǎn)，當月仍計提折舊，從下月起停止計提折舊。

5.固定資產(chǎn)折舊的會計處理

借：制造費用（生產(chǎn)車間計提折舊）

管理費用（企業(yè)管理部門、未使用的固定資產(chǎn)計提折舊）

銷售費用（企業(yè)專設銷售部門計提折舊）

其他業(yè)務成本（企業(yè)出租固定資產(chǎn)計提折舊）

研發(fā)支出（企業(yè)研發(fā)無形資產(chǎn)時使用固定資產(chǎn)計提折舊）

在建工程 （在建工程中使用固定資產(chǎn)計提折舊）

專項儲備（提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)折舊）

應付職工薪酬（非貨幣性薪酬）

貸：累計折舊

6.固定資產(chǎn)使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的復核

（1）企業(yè)至少應當于每年年度終了，對固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。

（2）使用壽命預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應當調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命。

（3）預計凈殘值預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應當調(diào)整預計凈殘值。

（4）與固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益預期消耗方式有重大改變的，應當改變固定資產(chǎn)折舊方法。

計算公式如下：

單位工作量折舊額 = 固定資產(chǎn)原價×(1－預計凈殘值率)÷預計總工作量

某項固定資產(chǎn)月折舊額= 該項固定資產(chǎn)當月工作量×單位工作量折舊額

（3）雙倍余額遞減法

雙倍余額遞減法是指在不考慮固定資產(chǎn)預計凈殘值的情況下，根據(jù)每期期初固定資產(chǎn)原價減去累計折舊后的金額和

雙倍的直線法折舊率計算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。

公式推導：

折舊率=（原值-凈殘值）/原值=1-凈殘值率

年折舊率=（1-凈殘值率）/n

期初不考慮殘值，雙倍直線折舊率=2/n

計算公式如下：

年折舊率 = 2÷預計使用壽命(年)×100%

月折舊率 = 年折舊率÷12

月折舊額 = (固定資產(chǎn)原價－累計折舊)×月折舊率

應用這種方法計算折舊額時，由于每年年初固定資產(chǎn)凈值沒有扣除預計凈殘值，所以在計算固定資產(chǎn)折舊額時，應

在其折舊年限到期前兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值扣除預計凈殘值后的余額平均攤銷。

（4）年數(shù)總和法

年數(shù)總和法，又稱年限合計法，是指將固定資產(chǎn)的原價減去預計凈殘值后的余額，乘以一個以固定資產(chǎn)尚可使用壽

命為分子、以預計使用壽命逐年數(shù)字之和為分母的逐年遞減的分數(shù)計算每年折舊額。

計算公式如下：

年折舊率 = 尚可使用壽命÷預計使用壽命的年數(shù)總和 ×100%

月折舊率 = 年折舊率÷12

月折舊額 = (固定資產(chǎn)原價－預計凈殘值)×月折舊率

注意：使用壽命逐年數(shù)字之和=n(n+1)/2

4.計提折舊的時間 （次月）

固定資產(chǎn)應當按月計提折舊;

當月增加的固定資產(chǎn)，當月不計提折舊，從下月起計提折舊；

當月減少的固定資產(chǎn)，當月仍計提折舊，從下月起停止計提折舊。

5.固定資產(chǎn)折舊的會計處理

借：制造費用（生產(chǎn)車間計提折舊）

管理費用（企業(yè)管理部門、未使用的固定資產(chǎn)計提折舊）

銷售費用（企業(yè)專設銷售部門計提折舊）

其他業(yè)務成本（企業(yè)出租固定資產(chǎn)計提折舊）

研發(fā)支出（企業(yè)研發(fā)無形資產(chǎn)時使用固定資產(chǎn)計提折舊）

在建工程 （在建工程中使用固定資產(chǎn)計提折舊）

專項儲備（提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)折舊）

應付職工薪酬（非貨幣性薪酬）

貸：累計折舊

6.固定資產(chǎn)使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的復核

（1）企業(yè)至少應當于每年年度終了，對固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。

（2）使用壽命預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應當調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命。

（3）預計凈殘值預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應當調(diào)整預計凈殘值。

（4）與固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益預期消耗方式有重大改變的，應當改變固定資產(chǎn)折舊方法。

（5）固定資產(chǎn)使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更。

（二）固定資產(chǎn)的后續(xù)支出

固定資產(chǎn)的后續(xù)支出是指固定資產(chǎn)使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費用等。

后續(xù)支出的處理原則為：

（1）符合固定資產(chǎn)確認條件的，應當計入固定資產(chǎn)成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除；

（2）不符合固定資產(chǎn)確認條件的，應當計入當期損益。

1.資本化的后續(xù)支出

（1）固定資產(chǎn)發(fā)生可資本化的后續(xù)支出時，企業(yè)一般應將該固定資產(chǎn)原價、已計提的累計折舊和減值準備轉銷，將

其賬面價值轉入在建工程，并停止計提折舊。

（2）發(fā)生的可資本化的后續(xù)支出，通過“在建工程”科目核算。

（3）在固定資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出完工并達到預定可使用狀態(tài)時，再從在建工程轉為固定資計提折舊，并按重新確定

使用壽命、預計凈殘值和折舊方法。

企業(yè)發(fā)生的一些固定資產(chǎn)后續(xù)支出可能涉及替換原固定資產(chǎn)的某組成部分。在這種情況下，當發(fā)生的后續(xù)支出符合

固定資產(chǎn)確認條件時，應將其計入固定資產(chǎn)成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除。

固定資產(chǎn)更新改造前的賬面價值=原值-累計折舊-固定資產(chǎn)減值準備

更新改造后的賬面價值=固定資產(chǎn)更新改造前的賬面價值+發(fā)生的資本化后續(xù)支出-被更換部件的賬面價值

2.費用化的后續(xù)支出

與固定資產(chǎn)有關的修理費用等后續(xù)支出，不符合固定資產(chǎn)確認條件的，應當根據(jù)不同情況分別在發(fā)生時計入當期管

理費用或銷售費用等。

與存貨的生產(chǎn)和加工相關的固定資產(chǎn)的修理費用按照存貨成本原則進行處理。

提示：

（1）企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應予資本化，作為長期待攤費用，合理進行攤銷。

（2）固定資產(chǎn)更新改造支出和定期檢查發(fā)生的大修理費用均有可能資本化，也有可能費用化，而日常修理費用只能

費用化。

（3）固定資產(chǎn)在定期大修理間隔期間，照提折舊。

考點四 固定資產(chǎn)的處置（☆☆）

固定資產(chǎn)處置，包括固定資產(chǎn)的出售、轉讓、報廢和毀損、對外投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等。

（一）固定資產(chǎn)終止確認的條件

固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：

1.該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)；

2.該固定資產(chǎn)預期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益。

（二）固定資產(chǎn)處置的會計處理

固定資產(chǎn)處置一般通過“固定資產(chǎn)清理”科目核算。

1.固定資產(chǎn)更新改造一般通過“在建工程”科目核算；

2.固定資產(chǎn)盤虧一般通過“待處理財產(chǎn)損溢”科目核算；

3.固定資產(chǎn)盤盈一般通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算；

4.固定資產(chǎn)處置一般通過“固定資產(chǎn)清理”科目核算。

（5）固定資產(chǎn)使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更。

（二）固定資產(chǎn)的后續(xù)支出

固定資產(chǎn)的后續(xù)支出是指固定資產(chǎn)使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費用等。

后續(xù)支出的處理原則為：

（1）符合固定資產(chǎn)確認條件的，應當計入固定資產(chǎn)成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除；

（2）不符合固定資產(chǎn)確認條件的，應當計入當期損益。

1.資本化的后續(xù)支出

（1）固定資產(chǎn)發(fā)生可資本化的后續(xù)支出時，企業(yè)一般應將該固定資產(chǎn)原價、已計提的累計折舊和減值準備轉銷，將

其賬面價值轉入在建工程，并停止計提折舊。

（2）發(fā)生的可資本化的后續(xù)支出，通過“在建工程”科目核算。

（3）在固定資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出完工并達到預定可使用狀態(tài)時，再從在建工程轉為固定資計提折舊，并按重新確定

使用壽命、預計凈殘值和折舊方法。

企業(yè)發(fā)生的一些固定資產(chǎn)后續(xù)支出可能涉及替換原固定資產(chǎn)的某組成部分。在這種情況下，當發(fā)生的后續(xù)支出符合

固定資產(chǎn)確認條件時，應將其計入固定資產(chǎn)成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除。

固定資產(chǎn)更新改造前的賬面價值=原值-累計折舊-固定資產(chǎn)減值準備

更新改造后的賬面價值=固定資產(chǎn)更新改造前的賬面價值+發(fā)生的資本化后續(xù)支出-被更換部件的賬面價值

2.費用化的后續(xù)支出

與固定資產(chǎn)有關的修理費用等后續(xù)支出，不符合固定資產(chǎn)確認條件的，應當根據(jù)不同情況分別在發(fā)生時計入當期管

理費用或銷售費用等。

與存貨的生產(chǎn)和加工相關的固定資產(chǎn)的修理費用按照存貨成本原則進行處理。

提示：

（1）企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應予資本化，作為長期待攤費用，合理進行攤銷。

（2）固定資產(chǎn)更新改造支出和定期檢查發(fā)生的大修理費用均有可能資本化，也有可能費用化，而日常修理費用只能

費用化。

（3）固定資產(chǎn)在定期大修理間隔期間，照提折舊。

考點四 固定資產(chǎn)的處置（☆☆）

固定資產(chǎn)處置，包括固定資產(chǎn)的出售、轉讓、報廢和毀損、對外投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等。

（一）固定資產(chǎn)終止確認的條件

固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：

1.該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)；

2.該固定資產(chǎn)預期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益。

（二）固定資產(chǎn)處置的會計處理

固定資產(chǎn)處置一般通過“固定資產(chǎn)清理”科目核算。

1.固定資產(chǎn)更新改造一般通過“在建工程”科目核算；

2.固定資產(chǎn)盤虧一般通過“待處理財產(chǎn)損溢”科目核算；

3.固定資產(chǎn)盤盈一般通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算；

4.固定資產(chǎn)處置一般通過“固定資產(chǎn)清理”科目核算。

固定資產(chǎn)處置的會計處理總原則：

1.企業(yè)出售、轉讓劃歸為持有待售類別的，按照持有待售非流動資產(chǎn)、處置組的相關章內(nèi)容進行會計處理；

2.未劃歸為持有待售類別而出售、轉讓的，通過“固定資產(chǎn)清理”科目歸集所發(fā)生的損益，其產(chǎn)生的利益或損失轉

入“資產(chǎn)處置損益”科目，計入當期損益；

3.固定資產(chǎn)因報廢毀損等原因而終止確認的，通過“固定資產(chǎn)清理”科目歸集所發(fā)生的損益，其產(chǎn)生的利得或損失

計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

基本賬務處理：

1、固定資產(chǎn)賬面價值轉入固定資產(chǎn)清理

2、支付清理費用

借：固定資產(chǎn)清理

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款

3、收到出售價款、發(fā)生變價收入或殘料入庫等

借：銀行存款、原材料等

貸：固定資產(chǎn)清理

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

4、保險公司或責任人賠款等

借：其他應收款

貸：固定資產(chǎn)清理

5、清理凈損益的處理（18年變化）

固定資產(chǎn)清理完成后產(chǎn)生的清理凈損益。依據(jù)固定資產(chǎn)處置方式的不同，分別適用不同的處理方法：

（1）已喪失使用功能（正常報廢清理）或因自然災害發(fā)生毀損等原因產(chǎn)生的利得和損失

借：固定資產(chǎn)清理

貸：營業(yè)外收入

借：營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失——非常損失

貸：固定資產(chǎn)清理

固定資產(chǎn)處置的會計處理總原則：

1.企業(yè)出售、轉讓劃歸為持有待售類別的，按照持有待售非流動資產(chǎn)、處置組的相關章內(nèi)容進行會計處理；

2.未劃歸為持有待售類別而出售、轉讓的，通過“固定資產(chǎn)清理”科目歸集所發(fā)生的損益，其產(chǎn)生的利益或損失轉

入“資產(chǎn)處置損益”科目，計入當期損益；

3.固定資產(chǎn)因報廢毀損等原因而終止確認的，通過“固定資產(chǎn)清理”科目歸集所發(fā)生的損益，其產(chǎn)生的利得或損失

計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

基本賬務處理：

1、固定資產(chǎn)賬面價值轉入固定資產(chǎn)清理

2、支付清理費用

借：固定資產(chǎn)清理

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款

3、收到出售價款、發(fā)生變價收入或殘料入庫等

借：銀行存款、原材料等

貸：固定資產(chǎn)清理

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

4、保險公司或責任人賠款等

借：其他應收款

貸：固定資產(chǎn)清理

5、清理凈損益的處理（18年變化）

固定資產(chǎn)清理完成后產(chǎn)生的清理凈損益。依據(jù)固定資產(chǎn)處置方式的不同，分別適用不同的處理方法：

（1）已喪失使用功能（正常報廢清理）或因自然災害發(fā)生毀損等原因產(chǎn)生的利得和損失

借：固定資產(chǎn)清理

貸：營業(yè)外收入

借：營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失——非常損失

貸：固定資產(chǎn)清理

（2）因出售轉讓等原因產(chǎn)生的固定資產(chǎn)處置利得或損失

借：固定資產(chǎn)清理

貸：資產(chǎn)處置損益

借：資產(chǎn)處置損益

貸：固定資產(chǎn)清理

注：利潤表項目：資產(chǎn)處置收益，影響營業(yè)利潤

考點五 固定資產(chǎn)的清查（☆☆）

（一）固定資產(chǎn)盤虧的會計處理

1.財產(chǎn)清查中盤虧固定資產(chǎn)

借：待處理財產(chǎn)損溢

累計折舊

固定資產(chǎn)減值準備

貸：固定資產(chǎn)

2.按管理權限報經(jīng)批準后

借：其他應收款（獲得賠償?shù)牟糠?

原材料（殘料入庫）

營業(yè)外支出（凈損失）

貸：待處理財產(chǎn)損溢

（二）固定資產(chǎn)的盤盈的會計處理

盤盈的固定資產(chǎn)，作為前期差錯處理。

在按管理權限報經(jīng)批準前，應通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。

借：固定資產(chǎn)

貸：以前年度損益調(diào)整

借：以前年度損益調(diào)整

貸：盈余公積

利潤分配—未分配利潤

關于庫存現(xiàn)金、存貨、固定資產(chǎn)、工程物資盤盈盤虧的總結

（2）因出售轉讓等原因產(chǎn)生的固定資產(chǎn)處置利得或損失

借：固定資產(chǎn)清理

貸：資產(chǎn)處置損益

借：資產(chǎn)處置損益

貸：固定資產(chǎn)清理

注：利潤表項目：資產(chǎn)處置收益，影響營業(yè)利潤

考點五 固定資產(chǎn)的清查（☆☆）

（一）固定資產(chǎn)盤虧的會計處理

1.財產(chǎn)清查中盤虧固定資產(chǎn)

借：待處理財產(chǎn)損溢

累計折舊

固定資產(chǎn)減值準備

貸：固定資產(chǎn)

2.按管理權限報經(jīng)批準后

借：其他應收款（獲得賠償?shù)牟糠?

原材料（殘料入庫）

營業(yè)外支出（凈損失）

貸：待處理財產(chǎn)損溢

（二）固定資產(chǎn)的盤盈的會計處理

盤盈的固定資產(chǎn)，作為前期差錯處理。

在按管理權限報經(jīng)批準前，應通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。

借：固定資產(chǎn)

貸：以前年度損益調(diào)整

借：以前年度損益調(diào)整

貸：盈余公積

利潤分配—未分配利潤

關于庫存現(xiàn)金、存貨、固定資產(chǎn)、工程物資盤盈盤虧的總結

項目 盤盈 盤虧

庫存

現(xiàn)金 營業(yè)外收入 管理費用

存貨 沖減管理費用

自然災害等非常原因所致：營業(yè)外支

收發(fā)計量等正常原因所致：管理費用

固定

資產(chǎn) 按照前期差錯處理，追溯調(diào)整期初留存收益 營業(yè)外支出

工程

物資

建設期間盤盈的工程物資或處置凈收益，沖減所

建工程項目的成本

建設期間發(fā)生的工程物資盤虧、報廢及毀損，減去殘料

價值以及保險公司、過失人等賠款后的凈損失，計入所

建工程項目的成本

工程完工后發(fā)生的工程物資盤盈計入營業(yè)外收入 工程完工后發(fā)生的工程物資盤虧、報廢、毀損，計入當

期營業(yè)外支出

第四節(jié) 無形資產(chǎn)

考點一 無形資產(chǎn)的確認（☆）

（一）無形資產(chǎn)的定義

無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。

【提示】

商譽的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認性，不屬于本章所指無形資產(chǎn)。（注意單選題）

（二）無形資產(chǎn)的確認條件

無形資產(chǎn)在符合定義的前提下，同時滿足下列條件的，才能予以確認：

1.與該無形資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；

2.該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

提示：商譽、品牌、報刊名、客戶名單等的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認性，不屬于本節(jié)所指的無形資

產(chǎn)?？蛻絷P系、人力資源等，由于企業(yè)無法控制其帶來的未來經(jīng)濟利益，不符合無形資產(chǎn)的定義，不屬于無形資

產(chǎn)。

（三）無形資產(chǎn)的內(nèi)容

無形資產(chǎn)主要包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等。

二、無形資產(chǎn)的初始計量

無形資產(chǎn)通常按照實際成本進行初始計量。

（一）外購的無形資產(chǎn)成本

外購無形資產(chǎn)的成本包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預定用途所發(fā)生其他支出。

包括使無形資產(chǎn)達到預定用途所發(fā)生的專業(yè)服務費用、測試無形資產(chǎn)是否能夠正常發(fā)揮作用的費用等。（但對員工

的培訓費用不計入無形資產(chǎn)成本，計入當期損益）

注意：

下列各項不包括在無形資產(chǎn)的初始成本中：

1.為引入新產(chǎn)品進行宣傳發(fā)生的廣告費、管理費用及其他間接費用；

2.無形資產(chǎn)已經(jīng)達到預定用途以后發(fā)生的費用。

項目 盤盈 盤虧

庫存

現(xiàn)金 營業(yè)外收入 管理費用

存貨 沖減管理費用

自然災害等非常原因所致：營業(yè)外支

收發(fā)計量等正常原因所致：管理費用

固定

資產(chǎn) 按照前期差錯處理，追溯調(diào)整期初留存收益 營業(yè)外支出

工程

物資

建設期間盤盈的工程物資或處置凈收益，沖減所

建工程項目的成本

建設期間發(fā)生的工程物資盤虧、報廢及毀損，減去殘料

價值以及保險公司、過失人等賠款后的凈損失，計入所

建工程項目的成本

工程完工后發(fā)生的工程物資盤盈計入營業(yè)外收入 工程完工后發(fā)生的工程物資盤虧、報廢、毀損，計入當

期營業(yè)外支出

第四節(jié) 無形資產(chǎn)

考點一 無形資產(chǎn)的確認（☆）

（一）無形資產(chǎn)的定義

無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。

【提示】

商譽的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認性，不屬于本章所指無形資產(chǎn)。（注意單選題）

（二）無形資產(chǎn)的確認條件

無形資產(chǎn)在符合定義的前提下，同時滿足下列條件的，才能予以確認：

1.與該無形資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；

2.該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

提示：商譽、品牌、報刊名、客戶名單等的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認性，不屬于本節(jié)所指的無形資

產(chǎn)?？蛻絷P系、人力資源等，由于企業(yè)無法控制其帶來的未來經(jīng)濟利益，不符合無形資產(chǎn)的定義，不屬于無形資

產(chǎn)。

（三）無形資產(chǎn)的內(nèi)容

無形資產(chǎn)主要包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等。

二、無形資產(chǎn)的初始計量

無形資產(chǎn)通常按照實際成本進行初始計量。

（一）外購的無形資產(chǎn)成本

外購無形資產(chǎn)的成本包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預定用途所發(fā)生其他支出。

包括使無形資產(chǎn)達到預定用途所發(fā)生的專業(yè)服務費用、測試無形資產(chǎn)是否能夠正常發(fā)揮作用的費用等。（但對員工

的培訓費用不計入無形資產(chǎn)成本，計入當期損益）

注意：

下列各項不包括在無形資產(chǎn)的初始成本中：

1.為引入新產(chǎn)品進行宣傳發(fā)生的廣告費、管理費用及其他間接費用；

2.無形資產(chǎn)已經(jīng)達到預定用途以后發(fā)生的費用。

如果購入的無形資產(chǎn)超過正常信用條件延期支付價款，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應按所取得無形資產(chǎn)購買價款的現(xiàn)

值計量其成本，現(xiàn)值與應付價款之間的差額作為未確認的融資費用，在付款期間內(nèi)按照實際利率法確認為利息費

用。（參見固定資產(chǎn)章節(jié)內(nèi)容）

具體賬務處理如下：

借：無形資產(chǎn)（現(xiàn)值）

未確認融資費用

貸：長期應付款

借：財務費用（攤余成本*實際利率）

貸：未確認融資費用

借：長期應付款

貸：銀行存款

（二）投資者投入固定資產(chǎn)的成本

投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

（三）通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、政府補助、企業(yè)合并等方式取得的無形資產(chǎn)的成本（后續(xù)章節(jié)專題）

（四）土地使用權的處理

內(nèi)容 核算科目

非房地開發(fā)企業(yè)

1. 出讓方式或購買方式取得土地使用權自用 無形資產(chǎn)

2. 企業(yè)外購的房屋建筑物，實際支付的價款中包括土地及建筑物的價值，則應當對支

付的價款按照合理的方法（例如，公允價值比例）在土地和地上建筑物之間進行分

配；如果確實無法在地上建筑物與土地使用權之間進行合理分配的，應當全部作為固

定資產(chǎn)，按照固定資產(chǎn)確認和計量的規(guī)定進行處理；

無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)

（能夠分配）

固定資產(chǎn)（無法分配）

3. 企業(yè)購買的土地使用權，如果是直接用于對外出租，或者持有以備增值后對外轉

讓； 投資性房地產(chǎn)

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)

1.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購入的土地使用權用于建造對外出售的商品房 開發(fā)成本（存貨）

2.企業(yè)購買的土地使用權，如果是直接用于對外出租 投資性房地產(chǎn)

3.企業(yè)購買土地使用權，直接出售或持有以備增值后對外轉讓 開發(fā)成本（存貨）

4.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購入的土地使用權，如果是自用 無形資產(chǎn)

提示：

1.土地使用權用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使用權賬面價值不轉入在建工程成本（土地使用

權的攤銷計入在建工程的成本），土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊。

2.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建

筑物成本。（開發(fā)成本）

如果購入的無形資產(chǎn)超過正常信用條件延期支付價款，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應按所取得無形資產(chǎn)購買價款的現(xiàn)

值計量其成本，現(xiàn)值與應付價款之間的差額作為未確認的融資費用，在付款期間內(nèi)按照實際利率法確認為利息費

用。（參見固定資產(chǎn)章節(jié)內(nèi)容）

具體賬務處理如下：

借：無形資產(chǎn)（現(xiàn)值）

未確認融資費用

貸：長期應付款

借：財務費用（攤余成本*實際利率）

貸：未確認融資費用

借：長期應付款

貸：銀行存款

（二）投資者投入固定資產(chǎn)的成本

投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

（三）通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、政府補助、企業(yè)合并等方式取得的無形資產(chǎn)的成本（后續(xù)章節(jié)專題）

（四）土地使用權的處理

內(nèi)容 核算科目

非房地開發(fā)企業(yè)

1. 出讓方式或購買方式取得土地使用權自用 無形資產(chǎn)

2. 企業(yè)外購的房屋建筑物，實際支付的價款中包括土地及建筑物的價值，則應當對支

付的價款按照合理的方法（例如，公允價值比例）在土地和地上建筑物之間進行分

配；如果確實無法在地上建筑物與土地使用權之間進行合理分配的，應當全部作為固

定資產(chǎn)，按照固定資產(chǎn)確認和計量的規(guī)定進行處理；

無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)

（能夠分配）

固定資產(chǎn)（無法分配）

3. 企業(yè)購買的土地使用權，如果是直接用于對外出租，或者持有以備增值后對外轉

讓； 投資性房地產(chǎn)

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)

1.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購入的土地使用權用于建造對外出售的商品房 開發(fā)成本（存貨）

2.企業(yè)購買的土地使用權，如果是直接用于對外出租 投資性房地產(chǎn)

3.企業(yè)購買土地使用權，直接出售或持有以備增值后對外轉讓 開發(fā)成本（存貨）

4.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購入的土地使用權，如果是自用 無形資產(chǎn)

提示：

1.土地使用權用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使用權賬面價值不轉入在建工程成本（土地使用

權的攤銷計入在建工程的成本），土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊。

2.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建

筑物成本。（開發(fā)成本）

考點三 內(nèi)部研究開發(fā)支出的確認和計量（☆☆☆）

（一）研究與開發(fā)階段的區(qū)分

1.研究階段

研究階段基本上是探索性的，是為進一步開發(fā)活動進行資料及相關方面的準備，已進行的研究活動將來是否會轉入

開發(fā)、開發(fā)后是否會形成無形資產(chǎn)等均具有較大的不確定性。

2.開發(fā)階段

相對于研究階段而言，開發(fā)階段應當是已完成研究階段的工作，在很大程度上具備了形成一項新產(chǎn)品或新技術的基

本條件。

（二）研究與開發(fā)階段支出的確認

1.企業(yè)內(nèi)部研究和開發(fā)無形資產(chǎn)，其在研究階段的支出全部費用化，計入當期損益（管理費用）。

2.開發(fā)階段的支出只有符合資本化條件才能予以資本化，不符合資本化條件計入當期損益（管理費用）。

3.如果確實無法區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出，應將其所發(fā)生的研發(fā)支出全部費用化，計入當期損益。

（三）開發(fā)階段有關支出資本化的條件及計量

1.開發(fā)階段有關支出資本化的條件

1）完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性；

2）具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；

3）無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場，無

形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應當證明其有用性；

4）有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)；

5）歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。

2.開發(fā)階段有關支出資本化的計量

內(nèi)部開發(fā)活動形成的無形資產(chǎn)成本，由可直接歸屬于該資產(chǎn)的創(chuàng)造、生產(chǎn)并使該資產(chǎn)能夠以管理層預定的方式運作

的所有必要支出組成。包括：開發(fā)該無形資產(chǎn)時耗費的材料、勞務成本、注冊費、在開發(fā)該無形資產(chǎn)過程中使用的

其他專利權和特許權的攤銷、按照《企業(yè)會計準則第17號—借款費用》的規(guī)定資本化的利息支出，以及為使該無形

資產(chǎn)達到預定用途前所發(fā)生的其他費用。

【提示】

開發(fā)無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的除上述可直接歸屬于無形資產(chǎn)開發(fā)活動的其他銷售費用、管理費用等間接費用、無形資

產(chǎn)達到預定用途前發(fā)生的可辨認的無效和初始運作損失、為運行該無形資產(chǎn)發(fā)生的培訓支出等，不構成無形資產(chǎn)開

發(fā)成本。

（四）內(nèi)部研究開發(fā)支出的會計處理

【提示1】研發(fā)支出—資本化支出”余額計入資產(chǎn)負債表中的“開發(fā)支出”項目。

【提示2】內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的成本僅包括在滿足資本化條件的時點至無形資產(chǎn)達到預定用途前發(fā)生的支出總額，對

考點三 內(nèi)部研究開發(fā)支出的確認和計量（☆☆☆）

（一）研究與開發(fā)階段的區(qū)分

1.研究階段

研究階段基本上是探索性的，是為進一步開發(fā)活動進行資料及相關方面的準備，已進行的研究活動將來是否會轉入

開發(fā)、開發(fā)后是否會形成無形資產(chǎn)等均具有較大的不確定性。

2.開發(fā)階段

相對于研究階段而言，開發(fā)階段應當是已完成研究階段的工作，在很大程度上具備了形成一項新產(chǎn)品或新技術的基

本條件。

（二）研究與開發(fā)階段支出的確認

1.企業(yè)內(nèi)部研究和開發(fā)無形資產(chǎn)，其在研究階段的支出全部費用化，計入當期損益（管理費用）。

2.開發(fā)階段的支出只有符合資本化條件才能予以資本化，不符合資本化條件計入當期損益（管理費用）。

3.如果確實無法區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出，應將其所發(fā)生的研發(fā)支出全部費用化，計入當期損益。

（三）開發(fā)階段有關支出資本化的條件及計量

1.開發(fā)階段有關支出資本化的條件

1）完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性；

2）具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；

3）無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場，無

形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應當證明其有用性；

4）有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)；

5）歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。

2.開發(fā)階段有關支出資本化的計量

內(nèi)部開發(fā)活動形成的無形資產(chǎn)成本，由可直接歸屬于該資產(chǎn)的創(chuàng)造、生產(chǎn)并使該資產(chǎn)能夠以管理層預定的方式運作

的所有必要支出組成。包括：開發(fā)該無形資產(chǎn)時耗費的材料、勞務成本、注冊費、在開發(fā)該無形資產(chǎn)過程中使用的

其他專利權和特許權的攤銷、按照《企業(yè)會計準則第17號—借款費用》的規(guī)定資本化的利息支出，以及為使該無形

資產(chǎn)達到預定用途前所發(fā)生的其他費用。

【提示】

開發(fā)無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的除上述可直接歸屬于無形資產(chǎn)開發(fā)活動的其他銷售費用、管理費用等間接費用、無形資

產(chǎn)達到預定用途前發(fā)生的可辨認的無效和初始運作損失、為運行該無形資產(chǎn)發(fā)生的培訓支出等，不構成無形資產(chǎn)開

發(fā)成本。

（四）內(nèi)部研究開發(fā)支出的會計處理

【提示1】研發(fā)支出—資本化支出”余額計入資產(chǎn)負債表中的“開發(fā)支出”項目。

【提示2】內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的成本僅包括在滿足資本化條件的時點至無形資產(chǎn)達到預定用途前發(fā)生的支出總額，對

于同一項無形資產(chǎn)在開發(fā)過程中達到資本化條件之前已經(jīng)費用化計入當期損益的支出不再進行調(diào)整。

【提示3】企業(yè)以其他方式取得的正在進行中的研究開發(fā)項目（如從外部購入，不管是處于研究階段還是開發(fā)階

段），應按確定的金額借記“研發(fā)支出—資本化支出”科目，貸記“銀行存款”等科目，以后發(fā)生的研發(fā)支出滿足

資本化條件的借記“研發(fā)支出—資本化支出”，不滿足資本化條件的借記“研發(fā)支出—費用化支出”。

考點四 無形資產(chǎn)的后續(xù)計量（☆☆）

無形資產(chǎn)初始確認和計量后，無形資產(chǎn)的后續(xù)計量以其使用壽命為基礎。企業(yè)應當于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使

用壽命。

無形資產(chǎn)的使用壽命有限的，應當估計該使用壽命的年限或者構成使用壽命的產(chǎn)量等類似計量單位數(shù)量，并且在估

計使用壽命內(nèi)采取系統(tǒng)合理的方法進行攤銷。

無法預見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益期限的，應當視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。使用壽命不確定的無形

資產(chǎn)在持有期間不需要進行攤銷，但應當在每個會計期間進行減值測試。

（一）無形資產(chǎn)使用壽命確定

1.源自合同性權利或其他法定權利取得的無形資產(chǎn)，其使用壽命不應超過合同性權利或其他法定權利的期限。但如

果企業(yè)使用資產(chǎn)的預期的期限短于合同性權利或其他法定權利規(guī)定的期限的，則應當按照企業(yè)預期使用的期限確定

其使用壽命。

2.沒有明確的合同或法律規(guī)定的無形資產(chǎn)，企業(yè)應當綜合各方面情況確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的期

限，如果經(jīng)過這些努力確實無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限，再將其作為使用壽命不確定的無形資

產(chǎn)。

（二）無形資產(chǎn)使用壽命的復核

1.企業(yè)至少應當于每年年度終了，對無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復核，如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽

命及攤銷方法不同于以前的估計，延長了無形資產(chǎn)的使用壽命。則對于使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應改變其攤銷年

限及攤銷方法，并按照會計估計變更進行處理。

2.對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，如果有證據(jù)表明其使用壽命是有限的，則應視為會計估計變更，估計其使用壽

命并按照使用壽命有限無形資產(chǎn)的處理原則進行處理。

（三）使用壽命有限的無形資產(chǎn)

（必須攤銷，可能減值測試）

使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應在其預計的使用壽命內(nèi)采用系統(tǒng)合理的方法對應攤銷金額進行攤銷。

1.無形資產(chǎn)應攤銷金額的確定

無形資產(chǎn)的應攤銷金額為其成本扣除預計殘值后的金額。已計提減值準備的無形資產(chǎn)，還應扣除已計提的無形資產(chǎn)

減值準備累計金額。

2.無形資產(chǎn)攤銷的起止日期（當月）

無形資產(chǎn)的攤銷期，應當自無形資產(chǎn)可供使用

（即其達到預定用途）時開始至終止確認時止。

3.無形資產(chǎn)攤銷方法（不一定直線法）

在無形資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分攤其應攤銷金額，存在多種方法。這些方法包括直線法、產(chǎn)量法等。企業(yè)選擇的

無形資產(chǎn)攤銷方法，應當能夠反映與該項無形資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期消耗方式，并一致地運用于不同會計期

間。無法可靠確定其預期消耗方式的，應采用直線法進行攤銷。

4.無形資產(chǎn)攤銷的會計處理（不一定影響當期損益）

借：管理費用

其他業(yè)務成本（出租）

制造費用

研發(fā)支出

于同一項無形資產(chǎn)在開發(fā)過程中達到資本化條件之前已經(jīng)費用化計入當期損益的支出不再進行調(diào)整。

【提示3】企業(yè)以其他方式取得的正在進行中的研究開發(fā)項目（如從外部購入，不管是處于研究階段還是開發(fā)階

段），應按確定的金額借記“研發(fā)支出—資本化支出”科目，貸記“銀行存款”等科目，以后發(fā)生的研發(fā)支出滿足

資本化條件的借記“研發(fā)支出—資本化支出”，不滿足資本化條件的借記“研發(fā)支出—費用化支出”。

考點四 無形資產(chǎn)的后續(xù)計量（☆☆）

無形資產(chǎn)初始確認和計量后，無形資產(chǎn)的后續(xù)計量以其使用壽命為基礎。企業(yè)應當于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使

用壽命。

無形資產(chǎn)的使用壽命有限的，應當估計該使用壽命的年限或者構成使用壽命的產(chǎn)量等類似計量單位數(shù)量，并且在估

計使用壽命內(nèi)采取系統(tǒng)合理的方法進行攤銷。

無法預見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益期限的，應當視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。使用壽命不確定的無形

資產(chǎn)在持有期間不需要進行攤銷，但應當在每個會計期間進行減值測試。

（一）無形資產(chǎn)使用壽命確定

1.源自合同性權利或其他法定權利取得的無形資產(chǎn)，其使用壽命不應超過合同性權利或其他法定權利的期限。但如

果企業(yè)使用資產(chǎn)的預期的期限短于合同性權利或其他法定權利規(guī)定的期限的，則應當按照企業(yè)預期使用的期限確定

其使用壽命。

2.沒有明確的合同或法律規(guī)定的無形資產(chǎn)，企業(yè)應當綜合各方面情況確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的期

限，如果經(jīng)過這些努力確實無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限，再將其作為使用壽命不確定的無形資

產(chǎn)。

（二）無形資產(chǎn)使用壽命的復核

1.企業(yè)至少應當于每年年度終了，對無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復核，如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽

命及攤銷方法不同于以前的估計，延長了無形資產(chǎn)的使用壽命。則對于使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應改變其攤銷年

限及攤銷方法，并按照會計估計變更進行處理。

2.對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，如果有證據(jù)表明其使用壽命是有限的，則應視為會計估計變更，估計其使用壽

命并按照使用壽命有限無形資產(chǎn)的處理原則進行處理。

（三）使用壽命有限的無形資產(chǎn)

（必須攤銷，可能減值測試）

使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應在其預計的使用壽命內(nèi)采用系統(tǒng)合理的方法對應攤銷金額進行攤銷。

1.無形資產(chǎn)應攤銷金額的確定

無形資產(chǎn)的應攤銷金額為其成本扣除預計殘值后的金額。已計提減值準備的無形資產(chǎn)，還應扣除已計提的無形資產(chǎn)

減值準備累計金額。

2.無形資產(chǎn)攤銷的起止日期（當月）

無形資產(chǎn)的攤銷期，應當自無形資產(chǎn)可供使用

（即其達到預定用途）時開始至終止確認時止。

3.無形資產(chǎn)攤銷方法（不一定直線法）

在無形資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分攤其應攤銷金額，存在多種方法。這些方法包括直線法、產(chǎn)量法等。企業(yè)選擇的

無形資產(chǎn)攤銷方法，應當能夠反映與該項無形資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期消耗方式，并一致地運用于不同會計期

間。無法可靠確定其預期消耗方式的，應采用直線法進行攤銷。

4.無形資產(chǎn)攤銷的會計處理（不一定影響當期損益）

借：管理費用

其他業(yè)務成本（出租）

制造費用

研發(fā)支出

在建工程

貸：累計攤銷

無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應當計入當期損益（如：管理費用、其他業(yè)務成本等），但如果某項無形資產(chǎn)是專門用于

生產(chǎn)某種產(chǎn)品或者其他資產(chǎn)，其所包含的經(jīng)濟利益是通過轉入到所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)中實現(xiàn)的，則無形資產(chǎn)的

攤銷費用應當計入相關資產(chǎn)的成本（制造費用、研發(fā)支出、在建工程等）。

5.殘值的確定（不一定為零）

使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值一般應當視為零，但下列情況除外：

（1）有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結束時愿意以一定的價格購買該項無形資產(chǎn)；

（2）存在活躍的市場，通過市場可以得到無形資產(chǎn)使用壽命結束時的殘值信息，并且從目前情況看，在無形資產(chǎn)使

用壽命結束時，該市場還可能存在的情況下，可以預計無形資產(chǎn)的殘值。

殘值確定以后，在持有無形資產(chǎn)的期間，至少應于每年年末進行復核，預計其殘值與原估計金額不同的，應按照會

計估計變更進行處理。

如果無形資產(chǎn)的殘值重新估計以后高于其賬面價值的，無形資產(chǎn)不再攤銷，直至殘值降至低于賬面價值時再恢復攤

銷。

（四）使用壽命不確定的無形資產(chǎn)（一定不攤銷，但一定要進行減值測試）

對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要攤銷，如果期末重新復核后仍為不確定的，應當在每個會計

期間進行減值測試，嚴格按照資產(chǎn)減值的規(guī)定，需要計提減值準備的，相應計提有關的減值準備：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：無形資產(chǎn)減值準備（不允許轉回）

考點五 無形資產(chǎn)的處置（☆☆）

（一）無形資產(chǎn)的出售（影響營業(yè)利潤）

企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應當將取得的價款與該無形資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益（資產(chǎn)處置損益）。

借：銀行存款

資產(chǎn)處置損益（借方差額）

無形資產(chǎn)減值準備

累計攤銷

貸：無形資產(chǎn)

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

資產(chǎn)處置損益（貸方差額）

（二）無形資產(chǎn)的出租（影響營業(yè)利潤）

1.按照有關收入確認原則確認所取得的轉讓使用權收入

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務收入

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

2.發(fā)生的與該轉讓使用權有關的費用計入其他業(yè)務成本

借：其他業(yè)務成本

貸：累計攤銷

（三）無形資產(chǎn)的報廢（影響利潤總額）

無形資產(chǎn)預期不能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的，應當將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉銷，其賬面價值轉作當期損益

（營業(yè)外支出）。

借：營業(yè)外支出

累計攤銷

在建工程

貸：累計攤銷

無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應當計入當期損益（如：管理費用、其他業(yè)務成本等），但如果某項無形資產(chǎn)是專門用于

生產(chǎn)某種產(chǎn)品或者其他資產(chǎn)，其所包含的經(jīng)濟利益是通過轉入到所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)中實現(xiàn)的，則無形資產(chǎn)的

攤銷費用應當計入相關資產(chǎn)的成本（制造費用、研發(fā)支出、在建工程等）。

5.殘值的確定（不一定為零）

使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值一般應當視為零，但下列情況除外：

（1）有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結束時愿意以一定的價格購買該項無形資產(chǎn)；

（2）存在活躍的市場，通過市場可以得到無形資產(chǎn)使用壽命結束時的殘值信息，并且從目前情況看，在無形資產(chǎn)使

用壽命結束時，該市場還可能存在的情況下，可以預計無形資產(chǎn)的殘值。

殘值確定以后，在持有無形資產(chǎn)的期間，至少應于每年年末進行復核，預計其殘值與原估計金額不同的，應按照會

計估計變更進行處理。

如果無形資產(chǎn)的殘值重新估計以后高于其賬面價值的，無形資產(chǎn)不再攤銷，直至殘值降至低于賬面價值時再恢復攤

銷。

（四）使用壽命不確定的無形資產(chǎn)（一定不攤銷，但一定要進行減值測試）

對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要攤銷，如果期末重新復核后仍為不確定的，應當在每個會計

期間進行減值測試，嚴格按照資產(chǎn)減值的規(guī)定，需要計提減值準備的，相應計提有關的減值準備：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：無形資產(chǎn)減值準備（不允許轉回）

考點五 無形資產(chǎn)的處置（☆☆）

（一）無形資產(chǎn)的出售（影響營業(yè)利潤）

企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應當將取得的價款與該無形資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益（資產(chǎn)處置損益）。

借：銀行存款

資產(chǎn)處置損益（借方差額）

無形資產(chǎn)減值準備

累計攤銷

貸：無形資產(chǎn)

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

資產(chǎn)處置損益（貸方差額）

（二）無形資產(chǎn)的出租（影響營業(yè)利潤）

1.按照有關收入確認原則確認所取得的轉讓使用權收入

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務收入

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

2.發(fā)生的與該轉讓使用權有關的費用計入其他業(yè)務成本

借：其他業(yè)務成本

貸：累計攤銷

（三）無形資產(chǎn)的報廢（影響利潤總額）

無形資產(chǎn)預期不能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的，應當將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉銷，其賬面價值轉作當期損益

（營業(yè)外支出）。

借：營業(yè)外支出

累計攤銷

無形資產(chǎn)減值準備

貸：無形資產(chǎn)

第五節(jié) 投資性房地產(chǎn)

考點一 投資性房地產(chǎn)的概念與范圍

（一）投資性房地產(chǎn)的概念

投資性房地產(chǎn)，指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。

房屋建筑物：出租

土地使用權：出租

持有并準備增值后轉讓

投資性房地產(chǎn)應能夠單獨計量和出售。

投資性房地產(chǎn)具有以下特征：

1.投資性房地產(chǎn)是一種經(jīng)營性活動（其他業(yè)務收入）。

2.投資性房地產(chǎn)在用途、狀態(tài)、目的等方面區(qū)別于作為生產(chǎn)經(jīng)營場所的房地產(chǎn)（固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)）和用于銷售

的房地產(chǎn)（存貨）。

3.投資性房地產(chǎn)有兩種計量模式

（成本計量模式、公允價值計量模式）

（二）投資性房地產(chǎn)的范圍

房屋建筑物：出租

土地使用權：出租

持有并準備增值后轉讓

1.屬于投資性房地產(chǎn)的范圍 （3+1個屬于）

（1）已出租的土地使用權，是指企業(yè)通過出讓或轉讓方式取得的、以經(jīng)營租賃方式出租的土地使用權。（計劃出租

未出租、經(jīng)營租入再轉租都不屬于投資性房地產(chǎn)）

（2）持有并準備增值后轉讓的土地使用權，是指企業(yè)通過出讓或轉讓方式取得并準備增值后轉讓的土地使用權。

（這種情況在我國較少）

（3）已出租的建筑物，是指企業(yè)擁有產(chǎn)權并以經(jīng)營租賃方式出租的房屋等建筑物。注意3個問題：

1）已出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權的建筑物，如果以經(jīng)營租賃方式租入再轉租的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)。

2）已經(jīng)出租的建筑物，是企業(yè)已經(jīng)與其他方簽訂了租賃協(xié)議,約定以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物。

3）企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的相關輔助服務在整個協(xié)議中不重大的，如企業(yè)將辦公樓出租并向

承租人提供保安、維修等輔助服務，應當將該建筑物確認為投資性房地產(chǎn)。

（4）“空置建筑物或在建建筑物”能否確認投資性房地產(chǎn)？

對企業(yè)持有以備經(jīng)營出租的空置建筑物或在建建筑物，只有企業(yè)董事會或類似機構作出正式書面決議，明確表明將

其用于經(jīng)營出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，可視為投資性房地產(chǎn)。

這里“空置建筑物”，是指企業(yè)新購入、自行建造或開發(fā)完工但尚未使用的建筑物，以及不再用于日常生產(chǎn)經(jīng)營活

動且經(jīng)整理后達到可經(jīng)營出租狀態(tài)的建筑物。

2.不屬于投資性房地產(chǎn)的范圍（3個不屬于）

（1）自用房地產(chǎn)，是指為生產(chǎn)商品、提供勞務或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)，如企業(yè)的廠房和辦公樓（固定資

產(chǎn)），企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營用的土地使用權等（無形資產(chǎn)）。

（2）作為存貨的房地產(chǎn)，是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售的或為銷售而正在開發(fā)的商品房和土地。這部分房地產(chǎn)屬于房地

產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的存貨。

（3）某項房地產(chǎn)，部分用于賺取租金或資本增值、部分用于生產(chǎn)商品、提供勞務或經(jīng)營管理，能夠單獨計量和出售

的、用于賺取租金或資本增值的部分，應當確認為投資性房地產(chǎn)；不能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本

無形資產(chǎn)減值準備

貸：無形資產(chǎn)

第五節(jié) 投資性房地產(chǎn)

考點一 投資性房地產(chǎn)的概念與范圍

（一）投資性房地產(chǎn)的概念

投資性房地產(chǎn)，指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。

房屋建筑物：出租

土地使用權：出租

持有并準備增值后轉讓

投資性房地產(chǎn)應能夠單獨計量和出售。

投資性房地產(chǎn)具有以下特征：

1.投資性房地產(chǎn)是一種經(jīng)營性活動（其他業(yè)務收入）。

2.投資性房地產(chǎn)在用途、狀態(tài)、目的等方面區(qū)別于作為生產(chǎn)經(jīng)營場所的房地產(chǎn)（固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)）和用于銷售

的房地產(chǎn)（存貨）。

3.投資性房地產(chǎn)有兩種計量模式

（成本計量模式、公允價值計量模式）

（二）投資性房地產(chǎn)的范圍

房屋建筑物：出租

土地使用權：出租

持有并準備增值后轉讓

1.屬于投資性房地產(chǎn)的范圍 （3+1個屬于）

（1）已出租的土地使用權，是指企業(yè)通過出讓或轉讓方式取得的、以經(jīng)營租賃方式出租的土地使用權。（計劃出租

未出租、經(jīng)營租入再轉租都不屬于投資性房地產(chǎn)）

（2）持有并準備增值后轉讓的土地使用權，是指企業(yè)通過出讓或轉讓方式取得并準備增值后轉讓的土地使用權。

（這種情況在我國較少）

（3）已出租的建筑物，是指企業(yè)擁有產(chǎn)權并以經(jīng)營租賃方式出租的房屋等建筑物。注意3個問題：

1）已出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權的建筑物，如果以經(jīng)營租賃方式租入再轉租的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)。

2）已經(jīng)出租的建筑物，是企業(yè)已經(jīng)與其他方簽訂了租賃協(xié)議,約定以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物。

3）企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的相關輔助服務在整個協(xié)議中不重大的，如企業(yè)將辦公樓出租并向

承租人提供保安、維修等輔助服務，應當將該建筑物確認為投資性房地產(chǎn)。

（4）“空置建筑物或在建建筑物”能否確認投資性房地產(chǎn)？

對企業(yè)持有以備經(jīng)營出租的空置建筑物或在建建筑物，只有企業(yè)董事會或類似機構作出正式書面決議，明確表明將

其用于經(jīng)營出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，可視為投資性房地產(chǎn)。

這里“空置建筑物”，是指企業(yè)新購入、自行建造或開發(fā)完工但尚未使用的建筑物，以及不再用于日常生產(chǎn)經(jīng)營活

動且經(jīng)整理后達到可經(jīng)營出租狀態(tài)的建筑物。

2.不屬于投資性房地產(chǎn)的范圍（3個不屬于）

（1）自用房地產(chǎn)，是指為生產(chǎn)商品、提供勞務或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)，如企業(yè)的廠房和辦公樓（固定資

產(chǎn)），企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營用的土地使用權等（無形資產(chǎn)）。

（2）作為存貨的房地產(chǎn)，是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售的或為銷售而正在開發(fā)的商品房和土地。這部分房地產(chǎn)屬于房地

產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的存貨。

（3）某項房地產(chǎn)，部分用于賺取租金或資本增值、部分用于生產(chǎn)商品、提供勞務或經(jīng)營管理，能夠單獨計量和出售

的、用于賺取租金或資本增值的部分，應當確認為投資性房地產(chǎn)；不能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本

增值的部分，不確認為投資性房地產(chǎn)。

考點二 投資性房地產(chǎn)的確認（☆）

（一）投資性房地產(chǎn)的確認條件

將某個項目確認為投資性房地產(chǎn)，首先應當符合投資性房地產(chǎn)的概念，其次要同時滿足投資性房地產(chǎn)的兩個確認條

件：

1.與該投資性房地產(chǎn)相關經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)

2.該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

（二）投資性房地產(chǎn)的確認時點

1.租賃開始日；

2.停止自用、準備增值后轉讓日期；

3.空置建筑物或在建建筑物，董事會作出書面決議日。

考點三 投資性房地產(chǎn)的初始計量（☆☆）

（一）外購的投資性房地產(chǎn)（注意同時兩個字）

對于企業(yè)外購的房地產(chǎn)，只有在購入房地產(chǎn)的同時開始對外出租（自租賃期開始日起，下同）或用于資本增值，才

能稱之為外購的投資性房地產(chǎn)。

企業(yè)購入房地產(chǎn)，自用一段時間之后再改為出租或用于資本增值的，應當先將外購的房地產(chǎn)確認為固定資產(chǎn)、無形

資產(chǎn)或存貨，自租賃期開始日或用于資本增值之日開始，才能從固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或存貨轉換為投資性房地產(chǎn)。

外購投資性房地產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關稅費和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。

賬務處理：

（1）成本模式

借：投資性房地產(chǎn)

貸：銀行存款

（2）公允價值模式

借：投資性房地產(chǎn)—成本

貸：銀行存款

（二）自行建造的投資性房地產(chǎn)（注意同時）

企業(yè)自行建造（或開發(fā)，下同）的房地產(chǎn)，只有在自行建造或開發(fā)活動完成（即達到預定可使用狀態(tài)）的同時開始

對外出租或用于資本增值，才能將自行建造的房地產(chǎn)確認為投資性房地產(chǎn)。

企業(yè)自行建造房地產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)后一段時間才對外出租或用于資本增值的，應當先將自行建造的房地產(chǎn)確

認為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，自租賃期開始日或用于資本增值之日開始，從固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)轉換為投資性房地

產(chǎn)。

自行建造投資性房地產(chǎn)的成本，由建造該項房地產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構成。包括土地開發(fā)費、

建筑成本、安裝成本、應予以資本化的借款費用、支付的其他費用和分攤的間接費用等。

建造過程中發(fā)生的非正常性損失，直接計入當期損益，不計入建造成本。

賬務處理：

（1）成本模式

借：投資性房地產(chǎn)

貸：在建工程

開發(fā)成本

（2 ）公允價值模式

借：投資性房地產(chǎn)—成本

增值的部分，不確認為投資性房地產(chǎn)。

考點二 投資性房地產(chǎn)的確認（☆）

（一）投資性房地產(chǎn)的確認條件

將某個項目確認為投資性房地產(chǎn)，首先應當符合投資性房地產(chǎn)的概念，其次要同時滿足投資性房地產(chǎn)的兩個確認條

件：

1.與該投資性房地產(chǎn)相關經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)

2.該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

（二）投資性房地產(chǎn)的確認時點

1.租賃開始日；

2.停止自用、準備增值后轉讓日期；

3.空置建筑物或在建建筑物，董事會作出書面決議日。

考點三 投資性房地產(chǎn)的初始計量（☆☆）

（一）外購的投資性房地產(chǎn)（注意同時兩個字）

對于企業(yè)外購的房地產(chǎn)，只有在購入房地產(chǎn)的同時開始對外出租（自租賃期開始日起，下同）或用于資本增值，才

能稱之為外購的投資性房地產(chǎn)。

企業(yè)購入房地產(chǎn)，自用一段時間之后再改為出租或用于資本增值的，應當先將外購的房地產(chǎn)確認為固定資產(chǎn)、無形

資產(chǎn)或存貨，自租賃期開始日或用于資本增值之日開始，才能從固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或存貨轉換為投資性房地產(chǎn)。

外購投資性房地產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關稅費和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。

賬務處理：

（1）成本模式

借：投資性房地產(chǎn)

貸：銀行存款

（2）公允價值模式

借：投資性房地產(chǎn)—成本

貸：銀行存款

（二）自行建造的投資性房地產(chǎn)（注意同時）

企業(yè)自行建造（或開發(fā)，下同）的房地產(chǎn)，只有在自行建造或開發(fā)活動完成（即達到預定可使用狀態(tài)）的同時開始

對外出租或用于資本增值，才能將自行建造的房地產(chǎn)確認為投資性房地產(chǎn)。

企業(yè)自行建造房地產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)后一段時間才對外出租或用于資本增值的，應當先將自行建造的房地產(chǎn)確

認為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，自租賃期開始日或用于資本增值之日開始，從固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)轉換為投資性房地

產(chǎn)。

自行建造投資性房地產(chǎn)的成本，由建造該項房地產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構成。包括土地開發(fā)費、

建筑成本、安裝成本、應予以資本化的借款費用、支付的其他費用和分攤的間接費用等。

建造過程中發(fā)生的非正常性損失，直接計入當期損益，不計入建造成本。

賬務處理：

（1）成本模式

借：投資性房地產(chǎn)

貸：在建工程

開發(fā)成本

（2 ）公允價值模式

借：投資性房地產(chǎn)—成本

貸：在建工程

開發(fā)成本

考點四 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)支出（☆☆）

（一）資本化的后續(xù)支出（投資性房地產(chǎn)—在建）

與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出，滿足投資性房地產(chǎn)確認條件的應當計入投資性房地產(chǎn)成本。

企業(yè)對某項投資性房地產(chǎn)進行改擴建等再開發(fā)且將來仍作為投資性房地產(chǎn)的，在再開發(fā)期間應繼續(xù)將其作為投資性

房地產(chǎn)，再開發(fā)期間不計提折舊或攤銷。

轉為改擴建時的分錄如下：

（1）成本模式

借：投資性房地產(chǎn)—在建

投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）

投資性房地產(chǎn)減值準備

貸：投資性房地產(chǎn)

（2）公允價值模式

借：投資性房地產(chǎn)—在建

貸：投資性房地產(chǎn)—成本

—公允價值變動（或借方）

（二）費用化的后續(xù)支出 （其他業(yè)務成本）

與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出，不滿足投資性房地產(chǎn)確認條件的應當在發(fā)生時計入當期損益（其他業(yè)務成本）。

鏈接：

與固定資產(chǎn)有關的后續(xù)支出，不滿足固定資產(chǎn)確認條件的應當在發(fā)生時計入當期損益（管理費用、銷售費用、其他

業(yè)務成本）。

考點五 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量（☆☆☆）

（一）投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量模式

企業(yè)通常應當采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，滿足特定條件時也可以采用公允價值模式對投資性房地

產(chǎn)進行后續(xù)計量。

但是，同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。

（二）采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)

1.科目設置

投資性房地產(chǎn)

投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）

投資性房地產(chǎn)減值準備

2.會計處理（既折舊、攤銷，又減值測試）

在成本模式下，應當按照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的有關規(guī)定，對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，計提折舊或攤銷；存在

減值跡象的，還應當按照資產(chǎn)減值的有關規(guī)定進行處理。

3.具體賬務處理：

①計提折舊或進行攤銷時

借：其他業(yè)務成本

貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）

②計提減值準備時

借：資產(chǎn)減值損失

貸：在建工程

開發(fā)成本

考點四 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)支出（☆☆）

（一）資本化的后續(xù)支出（投資性房地產(chǎn)—在建）

與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出，滿足投資性房地產(chǎn)確認條件的應當計入投資性房地產(chǎn)成本。

企業(yè)對某項投資性房地產(chǎn)進行改擴建等再開發(fā)且將來仍作為投資性房地產(chǎn)的，在再開發(fā)期間應繼續(xù)將其作為投資性

房地產(chǎn)，再開發(fā)期間不計提折舊或攤銷。

轉為改擴建時的分錄如下：

（1）成本模式

借：投資性房地產(chǎn)—在建

投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）

投資性房地產(chǎn)減值準備

貸：投資性房地產(chǎn)

（2）公允價值模式

借：投資性房地產(chǎn)—在建

貸：投資性房地產(chǎn)—成本

—公允價值變動（或借方）

（二）費用化的后續(xù)支出 （其他業(yè)務成本）

與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出，不滿足投資性房地產(chǎn)確認條件的應當在發(fā)生時計入當期損益（其他業(yè)務成本）。

鏈接：

與固定資產(chǎn)有關的后續(xù)支出，不滿足固定資產(chǎn)確認條件的應當在發(fā)生時計入當期損益（管理費用、銷售費用、其他

業(yè)務成本）。

考點五 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量（☆☆☆）

（一）投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量模式

企業(yè)通常應當采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，滿足特定條件時也可以采用公允價值模式對投資性房地

產(chǎn)進行后續(xù)計量。

但是，同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。

（二）采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)

1.科目設置

投資性房地產(chǎn)

投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）

投資性房地產(chǎn)減值準備

2.會計處理（既折舊、攤銷，又減值測試）

在成本模式下，應當按照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的有關規(guī)定，對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，計提折舊或攤銷；存在

減值跡象的，還應當按照資產(chǎn)減值的有關規(guī)定進行處理。

3.具體賬務處理：

①計提折舊或進行攤銷時

借：其他業(yè)務成本

貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）

②計提減值準備時

借：資產(chǎn)減值損失

貸：投資性房地產(chǎn)減值準備

（資產(chǎn)價值得以恢復也不允許轉回了）

③取得租金收入

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務收入

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

④后續(xù)支出（費用化）

借：其他業(yè)務成本

貸：銀行存款

（三）采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)

1.采用公允價值模式的前提條件

企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得，才可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)

進行后續(xù)計量。

2.采用公允價值模式進行后續(xù)計量的會計處理

（1）科目設置：

投資性房地產(chǎn)—成本

—公允價值變動

公允價值變動損益

（2）具體賬務處理：

【提示】企業(yè)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或攤銷，也不計提減值準備。

①公允價值上升

借：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動

貸：公允價值變動損益

②公允價值下降

借：公允價值變動損益

貸：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動

③取得租金收入

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務收入

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

④后續(xù)支出（費用化）

借：其他業(yè)務成本

貸：銀行存款

（四）投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更

1.企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。

2.以成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，

調(diào)整期初留存收益。 （重點）

3.已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉為成本模式。

成本模式轉為公允價值計量模式賬務處理：

借：投資性房地產(chǎn)—成本（變更日公允價值）

投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷)（原已計提折舊或攤銷）

投資性房地產(chǎn)減值準備

貸：投資性房地產(chǎn)（原價）

貸：投資性房地產(chǎn)減值準備

（資產(chǎn)價值得以恢復也不允許轉回了）

③取得租金收入

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務收入

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

④后續(xù)支出（費用化）

借：其他業(yè)務成本

貸：銀行存款

（三）采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)

1.采用公允價值模式的前提條件

企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得，才可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)

進行后續(xù)計量。

2.采用公允價值模式進行后續(xù)計量的會計處理

（1）科目設置：

投資性房地產(chǎn)—成本

—公允價值變動

公允價值變動損益

（2）具體賬務處理：

【提示】企業(yè)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或攤銷，也不計提減值準備。

①公允價值上升

借：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動

貸：公允價值變動損益

②公允價值下降

借：公允價值變動損益

貸：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動

③取得租金收入

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務收入

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

④后續(xù)支出（費用化）

借：其他業(yè)務成本

貸：銀行存款

（四）投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更

1.企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。

2.以成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，

調(diào)整期初留存收益。 （重點）

3.已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉為成本模式。

成本模式轉為公允價值計量模式賬務處理：

借：投資性房地產(chǎn)—成本（變更日公允價值）

投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷)（原已計提折舊或攤銷）

投資性房地產(chǎn)減值準備

貸：投資性房地產(chǎn)（原價）

利潤分配—未分配利潤（或借記）

盈余公積（或借記）

【提示】涉及所得稅影響的，調(diào)整遞延所得稅負債（或遞延所得稅資產(chǎn)）。

考點六 投資性房地產(chǎn)的轉換（☆☆☆）

（一）轉換形式

房地產(chǎn)的轉換，是因房地產(chǎn)用途發(fā)生改變而對房地產(chǎn)進行的重新分類。企業(yè)必須有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改

變，才能將投資性房地產(chǎn)轉換為非投資性房地產(chǎn)或者將非投資性房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn)。

這里的確鑿證據(jù)包括兩個方面：

一是企業(yè)董事會應當就改變房地產(chǎn)用途形成正式的書面決議；

二是房地產(chǎn)因用途改變而發(fā)生實際狀態(tài)上的改變。

轉換形式包括：

“自用房地產(chǎn)或存貨”與“投資性房地產(chǎn)”之間轉換，具體包括：

1.投資性房地產(chǎn)轉換為自用房地產(chǎn)；

2.投資性房地產(chǎn)轉換為存貨；

3.自用房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn)；

4.作為存貨的房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn)。

（二）轉換日

（1）“自用房地產(chǎn)或存貨”轉換為“投資性房地產(chǎn)”：租賃期開始日或用于資本增值的日期。

（2）“投資性房地產(chǎn)”轉換為“自用房地產(chǎn)”：房地產(chǎn)達到自用狀態(tài)日期。

（3）“投資性房地產(chǎn)”轉換為“存貨”：租賃期滿，企業(yè)董事會或類似機構作出決議明確表明將其重新開發(fā)用于對

外出售的日期。

（三）轉換的會計處理

1.成本模式下投資性房地產(chǎn)轉換的會計處理

（1）在成本模式下將投資性房地產(chǎn)轉為自用時，應按其在轉換日的賬面余額、累計折舊、減值準備等，分別轉

入“固定資產(chǎn)”、“累計折舊”、“固定資產(chǎn)減值準備”等科目。（投資轉自用）

借：固定資產(chǎn)—廠房

投資性房地產(chǎn)累計折舊

投資性房地產(chǎn)減值準備

貸：投資性房地產(chǎn)—廠房

累計折舊—廠房

固定資產(chǎn)減值準備

（2）在成本計量模式下將自用的建筑物等轉換為投資性房地產(chǎn)的，應按其在轉換日的原價、累計折舊、減值準備

等，分別轉入“投資性房地產(chǎn)”科目、“投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）”、“投資性房地產(chǎn)減值準備”科

目。 （自用轉投資）

借：投資性房地產(chǎn)

固定資產(chǎn)減值準備

累計折舊

貸：固定資產(chǎn)

投資性房地產(chǎn)累計折舊

投資性房地產(chǎn)減值準備

（3）將投資性房地產(chǎn)轉換為存貨的，應按其在轉換日的賬面價值進行轉換

借：開發(fā)產(chǎn)品（轉換日的賬面價值）