七、應(yīng)納稅額的計算
增值稅應(yīng)納稅額的計算分為三種類型：
1．一般納稅人銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)納稅額的計算；
2．小規(guī)模納稅入銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)納稅額的計算；
3．一般納稅人、小規(guī)模納稅人進口貨物。
(一)一般納稅人銷項稅額的確定【★2010年簡答題】
1．基本公式：當期銷項稅額=不含稅銷售額×增值稅稅率
表6.5銷售額的確定

【提示】銷售價款中是否含稅的判斷可以遵循以下的原則：
(1)普通發(fā)票中注明的價款一定是含稅價格。例如：商場向消費者銷售的“零售價格”。
(2)增值稅專用發(fā)票中記載的“價格”一定是不含稅價格。
(3)增值稅納稅人銷售貨物同時收取的價外收入或逾期包裝物押金收入等一般為含稅收入。
(4)增值稅混合銷售行為中的營業(yè)稅涉稅收入在計算增值稅時一律視為含稅收入。
2．含稅收入的換算
普通發(fā)票上記載的收入和價外收入一般均是含稅收入，需要換算為不含稅收入計算納稅。
(1)一般納稅人取得的含稅收入，要區(qū)分是否實行簡易辦法征稅。如果是，則按照征收率換算；如果不是則根據(jù)貨物適用17%和13%的稅率來換算。
(2)小規(guī)模納稅人的含稅收入，按照規(guī)定的征收率(3%)換算。
不含稅收入=含稅收入÷(1+增值稅稅率或征收率)
3．價外費用(收入)
(1)增值稅銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價款和價外費用。所謂價外費用，包括價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費以及其他各種性質(zhì)的價外收費。
(2)下列項目不屬于價外費用
①受托加工應(yīng)征消費稅的消費品所代收代繳的消費稅。
【提示】此消費稅為委托加工環(huán)節(jié)代收代繳的消費稅，雖然由受托方代收，但不作為受托方收取“加工費”的價外收入，該代收的消費稅不繳納增值稅。②同時符合以下條件的代墊運費：承運部門的運輸費用發(fā)票開具給購買方的；納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的。
③同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費：由國務(wù)院或者財政部批準設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設(shè)立的行政事業(yè)性收費；收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù)；所收款項全額上繳財政。
④銷售貨物的同時代辦保險等而向購買方收取的保險費，以及向購買方收取的代購買方繳納的車輛購置稅、車輛牌照費。
(二)進項稅額的確定
準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額，必須同時符合兩個條件：一是憑證條件，二是時間條件。
1．進項稅額準予抵扣的憑證條件【★2011年多選題】
納稅人購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)而向銷售方支付的進項稅額，必須憑合法的扣稅憑證才能抵扣。稅法規(guī)定的扣稅憑證有：增值稅專用發(fā)票、海關(guān)完稅憑證、免稅農(nóng)產(chǎn)品的收購憑證或普通發(fā)票、運費的結(jié)算單據(jù)。
(1)從銷售方取得的專用發(fā)票和從海關(guān)取得的海關(guān)進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅稅額，可以直接作為進項稅抵扣。
(2)一般納稅人向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購買的免稅農(nóng)產(chǎn)品，或者向小規(guī)模納稅人購買的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，準予按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算抵扣進項稅額。
(3)一般納稅人外購貨物和銷售貨物所支付的運輸費用，根據(jù)運費結(jié)算單據(jù)(普通發(fā)票)所列運費金額和建設(shè)基金，按7%的扣除率計算準予抵扣的進項稅額。
準予抵扣的進項稅額=(運費+建設(shè)基金)×7%
【提示1】以上農(nóng)產(chǎn)品扣除率13%和運費扣除率7%并非是“稅率”，而是法定的“扣除率”，本身農(nóng)產(chǎn)品收購價格和運費中均不含增值稅，但法律允許按照一定比例“憑空”抵扣一部分增值稅，因此此處不涉及任何不含增值稅的換算問題。
【提示2】可以按照7%抵扣的運費是一定是支付給運輸企業(yè)的，這不同于作為價外收入的運費，需要繳納增值稅的運費是銷售方企業(yè)收取的。
2．(★2011年調(diào)整)進項稅額準予抵扣的時間條件
(1)國內(nèi)購進普通貨物：增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票、公路內(nèi)河貨物運輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票和機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)辦理認證，并在認證通過的次月申報期內(nèi)，向主管稅務(wù)機關(guān)申報抵扣進項稅額。
(2)進口貨物
①“先比對后抵扣”管理辦法的增值稅一般納稅人。取得2010年1月1日以后開具的海關(guān)繳款書，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)向主管稅務(wù)機關(guān)報送《海關(guān)完稅憑證抵扣清單》(包括紙質(zhì)資料和電子數(shù)據(jù))申請稽核比對。
②未實行“先比對后抵扣”管理辦法的增值稅一般納稅人。取得2010年1月1日以后開具的海關(guān)繳款書，應(yīng)在開具之日起180日后的第一個納稅申報期結(jié)束以前，向主管稅務(wù)機關(guān)申報抵扣進項稅額。
(3)增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票、公路內(nèi)河貨物運輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票、機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票以及海關(guān)繳款書，未在規(guī)定期限內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)辦理認證、申報抵扣或者申請稽核比對的，不得作為合法的增值稅扣稅憑證，不得計算進項稅額抵扣。
【提示】納稅人取得2009年12月31日以前開具的增值稅扣稅憑證，仍按原規(guī)定執(zhí)行。
【例題7·單選題】根據(jù)現(xiàn)行增值稅規(guī)定，關(guān)于增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票進項稅額抵扣的時限，下列說法正確的是（　?。?。
A．一般納稅人申請抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，在開具之日起60日內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)認證，否則不予抵扣
B．一般納稅人申請抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，在收到之日起60日內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)認證，否則不予抵扣
C．一般納稅人中請抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)認證，否則不予抵扣
D．一般納稅人申請抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，在收到之日起90日內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)認證，否則不予抵扣
【答案】C
【解析】本題考核進項稅額抵扣時限。增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票、公路內(nèi)河貨物運輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票和機動
車銷售統(tǒng)一發(fā)票，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)辦理認證，并在認證通過的次月申報期內(nèi)，向主管稅務(wù)機關(guān)申報抵扣進項稅額。
3．不得抵扣進項稅的情形【★2010年簡答題】
下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：
(1)用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
【提示】非增值稅應(yīng)稅項目，是指提供非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)和不動產(chǎn)在楚工程。
(2)非正常損失的購進貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；
(3)非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
【提示】非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質(zhì)的損失。
(4)國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費品；
(5)前4項規(guī)定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用；
(6)納稅人自用的應(yīng)征消費稅的摩托車、汽車、游艇，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣；(7)小規(guī)模納稅人不得抵扣進項稅額；
【提示】一般納稅人取得由稅務(wù)所為小規(guī)模納稅人代開的增值稅專用發(fā)票，可以將專用發(fā)票上填寫的稅額作為進項稅額計算抵扣。
(8)進口貨物，在海關(guān)計算繳納進口環(huán)節(jié)增值稅額(海關(guān)進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額)時，不得抵扣發(fā)生在中國境外的各種稅金(包括銷項稅額)；
(9)因進貨退出或折讓而收回的進項稅額，應(yīng)從發(fā)生進貨退出或折讓當期的進項稅額中扣減；(10)按簡易辦法征收增值稅的優(yōu)惠政策，不得抵扣進項稅額。
【例題8·多選題】下列行為中，涉及的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣的有（　?。?BR>A．將購進的貨物一批用于本單位集體福利
B．將上年委托加工收回的材料用于償還債務(wù)
C．將外購的貨物用于交換生產(chǎn)所需材料
D．外購貨物因管理不善發(fā)生損失
【答案】AD
【解析】本題考核增值稅進項稅額抵扣。選項BC是特殊銷售行為，相應(yīng)的進項稅額是可以正常抵扣的。要注意區(qū)分視同銷售和進項稅額不得抵扣的情形。
一般納稅人兼營免稅項目或者非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)麗無法劃分不得抵扣的進項稅額的，按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：
不得抵扣的進項稅額=當月無法劃分的全部進項稅額×當月免稅項目銷售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額合計÷當月全部銷售額、營業(yè)額
(三)小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額的計算
1．小規(guī)模納稅人銷售貨物，適用簡易辦法征收增值稅：
應(yīng)納稅額=銷售額×3%=含稅銷售額/(1+3%)×3%
2．小規(guī)模納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)和舊貨：
應(yīng)納稅額=含稅銷售額/(1+3%)×2%
(四)進口貨物應(yīng)納稅額的計算
進口貨物的納稅人，不區(qū)分一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，均應(yīng)按組價計算：
應(yīng)納稅額=組成計稅價格×稅率
組成計稅價格=關(guān)稅完稅價格+關(guān)稅假如是進口應(yīng)稅消費品，則：
組成計稅價格=關(guān)稅完稅價格+關(guān)稅+消費稅
【例題9·計算題】視通電器商場為增值稅一般納稅人。2010年3月份發(fā)生如下經(jīng)濟業(yè)務(wù)：
(1)銷售特種空調(diào)取得含稅銷售收入177840元，同時提供運輸服務(wù)收取運費19890元。
(2)銷售電視機120臺，每臺含稅零售單價為2223元。
(3)代銷一批數(shù)碼相機，按含稅銷售總額的5%提取代銷手續(xù)費14391元。
(4)購進熱水器50臺，不含稅單價800元，貨款已付；購進DVD播放機100臺，不含稅單價600元，貨款已付。兩項業(yè)務(wù)均已取得增值稅專用發(fā)票。
(5)當月該商場銷售其他商品含稅銷售額為163800元。
已知：該商場上月留抵進項稅額6110元；增值稅適用稅率為17%。
計算該商場3月份的銷項稅額、進項稅額、應(yīng)納增值稅稅額。
【答案】
(1)當期進項稅額=(800×50+600×100)×17%=17000(元)
(2)當期銷項稅額
=177840÷(1+17%)×17%+19890÷(1+17%)×17%+2223÷(1+17%)×120×17%+(14391÷5%)÷(1+17%)×17%+163800÷(1+17%)×17%=133110(元)
當期應(yīng)納稅額=133110－17000－6110=110000(元)

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